COSTURILE INDATORARII
IAS 23, Costurile indatorarii, are ca scop delimitarea unor prelucrari contabile care sa vizeze cheltuielile privind imprumuturile contractate de entitati.Standardul solicita ca cheltuielile relative la imprumuturi sa fie tratate ca si cheltuieli ale exercitiului la care ele se refera, iar ca alternative, sa fie considerate un element al costului activului finantat prin imprumuturi.
In perioada in care a fost adoptat initial standardul, companiile cotate pe pietele financiare utilizau varianta capitalizarii costurilor imprumuturilor pentru a ascunde pierderile sau, din contra, pentru a majora rezultatul lor.Revizuirea Standardului, din 1993, a avut in vedere tocmai aceasta posibilitate de cosmetizare a situatiilor financiare ale companiilor si de ce nu, evitarea unor posibile situatii neplacute in aprecierea cursului actiunilor.
Costurile indatorarii cuprind dobanzile si alte costuri suportate de o intreprindere in legatura cu imprumutul de fonduri.
Costurile indatorarii pot include:
a) prima opinie are in vedere capitalizarea tuturor diferentelor de curs valutar aferente unui imprumut;
b) a doua opinie are in vedere capitalizarea numai a unei parti din diferentele de curs valutar aferente unui imprumut.
A doua opinie se bazeaza pe idea ca ratele nominale ale dobanzilor sunt de obicei mai mici cand valutele respective sunt mai puternice decat moneda nationala.Dobanda poate fi capitalizata doar pentru un "activ calificabil", respectiv pentru un activ care, prin natura sa, are un ciclu lung de pregatire pentru punerea sa in stare de functiune su de utilizare pentru a fi vandut.Vor putea fi capitalizate costurile indatorarii care pot fi atribuibile achizitiei, constuctiei sau productiei unui activ calificabil.Astfel de costuri sunt incorporate ca o componenta a costului respectivului activ calificabil, atunci cand este probabil ca el sa genereze avantaje economice viitoare pentru entitate si cand respectivele costuri pot fi evaluate fiabil.In celelalte situatii, costul indatorarii nu se capitalizeaza, ci este tratat ca si cost al perioadei, in cursul exercitiului in care sunt angajate.
Exemple de ative calificabile: stocurile,
In cadrul notelo explicative la situatiile financiare trebuie sa se prezinte politica adoptata, relative la costul indatorarii.
In prezentarea situatiilor financiare, regula este ca aplicarea tratamentelor alternative trebuie sa faca obiectul unor prezentari in cadrul notelor explicative.
Prin urmare, aplicarea tratamentului contabil alternative va oblige pe cei care pregatesc situaatiile financiare sa ofere informatii specifice in aceasta directie.
COSTURILE INDATORARII - Tratamentul contabil alternativ permis
Recunoastere
Costurile indatorarii care sunt direct atribuibile achizitiei, constructiei sau productiei unui activ calificabil trebuie capitalizate ca parte din costul acelui activ.Valoarea costurilor indatorarii care poate fi capitalizata trebuie determinate in conformitate cu acest standard.Astfel de costuri ale indatorarii sunt capitalizate ca parte a costului activului, atunci cand este probabil ca ele sa aiba ca rezultat beneficii economice viitoare pentru intreprindere si costurile sa poata fi evaluate in mod credibil.
Costurile indatorarii ce pot fi capitalizate:
Identificarea costurilor ce se pot capitalize se poate realize mai usor sau mai dificl, in functie de tipul de finantare a activului:
finantare printr-un imprumut special contractat de enttate pentru achizitionarea, construirea sau fabricarea activului cu ciclu lung de fabricatie; sau
finantarea activului cu ciclu lung de fabricatie se realizeaza global, din capitalurile imprumutate de entitate.
Cand unitatea imprumuta fonduri destinate special pentru achizitionarea unui active calificabil, costurile indatorarii se pot capitalize cu relative usurinta.Dificultati apar atunci cand fondurile utilizate pentru realizarea activului au ca sursa de provenienta ansamblulresurselor intreprinderii.
In cazul in care fondurile sunt imprumutate special pentru obtinerea unui active, suma costurilor indatorarii ce pot fi capitalizate pentru acel active trebuie determinate ca difernta intre costurile actuale ale indatorarii generate de acele imprumuturi si orice venit rezultat din investitia temporara a acelor imprumuturi.
Reglementarile financiare pentu un active calificabil pot conduce la obtinerea de catre o intreprindere a unor fonduri imprumutate si la aparitia de costuri ale indatorarii inainte ca o parte sau totalitaea fondurilor sa fie folosite pentru cheltuieli cu activul calificabil.
In masura in care fondurile sunt imprumutate in general, suma costurilor indatorarii ce pot fi capitalizate trebuie determinate prin aplcarea unei rate de capitalizare asupra cheltuielilor cu acel active.Rata de capitalizare trebuie sa fie media ponderata a costurilorindatorarii aplicabila imprumuturilor intreprinderii, care nu sunt rambursate in timpul perioadei, altele decat imprumuturile facute special pentru a obtine un active calificabil.
Cand valoarea contabila sau ultimul cost estimate al activului calificabil depaseste valoare sa recuperabila sau valoarea net realizabila, valoarea contabila este redusa sau amortizata in conformitate cu IAS - urile.Acest lucru se realizeaza din motivul prudentei.Cele spuse mai sus au in vedere limitarea volumului costurilor indatorarii ce se pot capitaliza tinandu-se seama de minimul dintre valoarea recuperabila(care este maximul dintre pretul net de vanzare al unui activ si valoarea lui de utilizare) si valoarea sa contabila.
Perioada de incepere a capitalizarii
Capitalizarea trebuie sa inceapa in momentul in care:
a) se realizeaza cheltuieli pentru acel activ;
b) se genereaza costurile indatorarii;
c) sunt in curs activitatile necesare pentru pregatirea activului in vederea folosirii prestabilite sau a vanzarii lui.
Criteriile stabilite de IAS 23 exclud de la aplicarea tratamentului contabil alternativ:
-activele care au fost date in folosinta sau sunt deja pregatite pentru a fi utilizate in activitatea entitatii;
-activele care nu sunt inca utilizate sin u necesita derularea de activitati deosebite in vederea pregatirii lor pentru a fi utilizate.
Cele 3 conditii solicitate care indica faptul ca se poate proceda la incorporarea costurilor imprumuturilor in costul unui activ nu trebuie sa fie indeplinite cumulative; sufficient este doar ca unul dintre aceste criterii sa fie realizat:
-au fost realizate plati catre furnizorii de active;
-finantatorii au inceput saperceapa dobanzi;
-au inceput lucrarile de pregatire a activului pentru a putea fi utilizat ori vandut.
Cheltuielile pentru un active calificabil include doar acele cheltuieli care au generat plati de numerar, transferuri de alte active sau preluaea unor datorii purtatoare de dobanda.Cheltuielile sunt diminuate cu orice sume progressive primate si subventii primate in legatura cu activul.
Intreruperea capitalizarii
Capitalizarea costurilor indatorarii trebuie intrerupta in timpul perioadelor prelungite in care nu se lucreaza pentru obtinerea activului respectiv.
De asemenea nu se pot capitalize dobanzile referitoare la intarzierile prelungite in realizarea unei constructii datorate unor blocaje administrative neprevazute, insa suspendarea activitatilor cauzata de intarzieri, care sunt inerente in procesul de obtiner al unui active, nu conduce automat la intreruperea capitalizarii dobanzilor.Intreruperile scurte sua cele impuse din exterior nu determina obligatoriu suspendarea capitalizarii.
Capitalizarea continua in cursul perioadelor prelungite necesare pentru ajungerea la maturitate a stocurilor(whisky, tuttun) sau al perioadei prelungite in cursul careia cresterea nivelului apei amana construirea unui baraj.
Incetarea perioadei de capitalizare
Capitalizarea costurilor indatorarii trebuie sa inceteze cand se realizeaza cea mai mare parte a activitatilor necesare pentru pregatirea activului calificabil in vederea utilizarii prestabilite sau a vanzarii acestuia.Un active este in mod normal finalizat atunci cand constructia fizica a activului este terminate, chiar daca unelelucrai administrative de rutina pot continua inca.
Prin prevedera "cea mai mare parte" se vizeaza situatii in care finalizarea activului se prelungeste intentionat, contribuind astfel la capitalizarea neadecvata a costurilor indatorarii.
Cand construirea unui active calificabil se realizeaza prin construirea separate a unor componente si fiecare componenta poate fi folosita in timp ce se lucreaza la construirea altora, capitalizarea costurilor trebuie sa inceteze atunci cand este terminate cea mai mare parte a activitatilor necesare pentru pregatirea acelei componente in vederea utilizarii prestabilite sau a vanzarii.
Prezentarea informatiilor
Situatiile financiare trebuie sa prezinte urmatoarele informatii:
a)politica contabila adoptata pentru costurile indatorarii;
b)valoarea costurilor indatorarii capitalizate in timpul perioadei;
c)rata de capitalizare folosita pentru a determina valoarea costurilor ce pot fi capitalizate.
Capitalizarea costurilor pune o serie de probleme atat celor care intocmesc situatiile financiare, cat si celor care le utilizeaza.In primul rand, entitatile care adopta tratamentul contabil alternative permis vor evita constatarea in contul de profit si pierdere a unui volum mare de cheltuieli cu dobanzile cu effect pozitiv asupra rezultatului inregistrat de acestea.De aceea in notele explicative la situatiile financiare trebuie sa se prezinte nivelul costurilor indatorarii capitalizate in cursul exercitiului financiar, precum si un calcul din care sa reiese ce rezultat financiar s-ar fi obtinut daca s-ar fi aplicat tratamentul contabil de baza.Nu trebuie omis faptul ca , finalmente, costurile indatorarii ajung tot in cheltuieli, indirect, prin intermediul costului activelor vandute sau prin intrermediul cheltuielilor cu amortizarea.
IAS 23 precizeaza faptul ca o entitate poate utilize doar o singura rata de capitalizare pentru toate activele cu ciclu lung de fabricatie.Insa aceasta prevedere vine in contradictie cu prevederea unde se precizeaza ca fiecare filiala a unui grup are dreptul sa utilizeze o rata proprie de capitalizare, determinata ca o medie ponderata.
Se poate considera ca, daca o entitate utilizeaza mai multe rate de capitalizare intr-un exercitiu financiar, comunicarea financiara va trebui sa faca referinta si la acest aspect, care se va alatura prezentarii nivelului global al indatorarii.
IAS 23 nu solicita prezentarea detaliata a componentelor costului indatorarii.Se considera ca in masura in care devine semnificativa o prezentare pe componente este necesara.
Cand adoptarea acestui standard determina o modificare in politicile contabile, o intreprindere este incurajata sa-si ajusteze situatiile financiare in conformitate cu IAS 8, Profitul net sau pierderea neta a perioadei.
|
