Documente online.
Username / Parola inexistente
  Zona de administrare documente. Fisierele tale  
Am uitat parola x Creaza cont nou
  Home Exploreaza
Upload







loading...

SINTEZA CURSULUI BAZELE CONTABILITATII

Contabilitate










ALTE DOCUMENTE

CONTABILITATEA OPERATIILOR PRIVIND AMORTIZARILE
MODEL de calcul al costurilor ce stau la baza decontului de cheltuieli pe pacient
NORME METODOLOGICE DE UTILIZARE A CONTURILOR CONTABILE
Practica la contabilitate financiara
Natura serviciului
CONCEPTUL DE RENTABILITATE
GESTIONAREA FONDURILOR DE SALARII
NOTIUNE SI FUNCTIILE BILANTULUI CONTABIL
Calculul si inregistrarea amortizarii mijloacelor fixe

SINTEZA CURSULUI BAZELE CONTABILITĂŢII

Introducere

Schimbarile fundamentale produse în ultimul deceniu în mediul economico-social din tara noastra, necesitatea armonizarii legislatiei nationale, în vederea integrarii europene si nu în ultimul rând, procesul de globalizare economica, au generat reforma structurala radicala a sistemului contabil românesc.

În acest context, care ridica probleme noi pentru specialisti din domeniul contabilitatii, printre factorii esentiali care contribuie la formare viitorilor economisti, se înscrie si predarea primelor notiuni de contabilitate.

Astfel, raportata la nevoile actuale ale învatamântului economic universitar, disciplina Bazele contabilitatii prezinta într-o maniera adecvata notiunilor teoretice fundamentale de contabilitate, terminologia, modelele, principiile, regulile si conventiile contabile, în convergenta cu prevederile directivelor europene în domeniu si cu Standardele Internationale de Contabilitate.

Scopul si obiectivele disciplinei

Parcurgerea cursului Bazele contabilitatii permite studentilor formarea unei gândiri economice, orientata spre utilizarea resurselor întreprinderii, însusirea fundamentelor teoretice si metodologice ale contabilitatii, precum si însusirea deprinderilor practice privind logica si mecanismul înregistrarii în contabilitate a principalelor tranzactii, evenimente si operatiuni economico-financiare, generate de activitatile întreprinderii.

Bibliografie

         I. OBLIGATORIE

1.   Gheorghe Dumitru - Bazele contabilitatii într-o abordare nationala si internationala, Editura Muntenia, Constanta, 2003

2.   Ministerul Finantelor Publice - Reglementari contabile pentru agentii economici, Editura Economica, 2002.

 3.   Legea contabilitatii nr. 82/1991 - republicata în 26.08.2002

         II. FACULTATIVĂ

1.   Caraiani C., Olimid L. - Bazele contabilitatii, Editura ASE, Bucuresti, 2002

2.   Feleaga N., Malciu L.,  Bunea st. - Bazele contabilitatii, Editura Economica, 2002

3.   Feleaga N., Malciu L. - Politici si optiuni contabile, Editura Economica, 2002

4.   Pântea P.I., Bodea Gh. - Microîntreprinderile în economia româneasca, Editura Intelcredo, 2002

5.   Pop Atanasiu - Contabilitatea financiara româneasca, armonizata cu directivele contabile europene, standardele internationale de contabilitate, Editura Intelcredo, 2002

6.   Popescu Gh., Popescu V. - Contabilitatea simplificata, armonizata cu directivele europene si fiscalitatea societatilor comerciale, Editura Gestiunea, Bucuresti, 2002

7.   Ristea M., Dima M. - Contabilitatea societatilor comerciale "Editie revizuita si îmbunatatita", Editura Universitara, Bucuresti, 2003

8.   Ministerul Finantelor Publice - Ghid practic de aplicare a Standardelor Internationale de Contabilitate, Partea I, Editura Economica, Bucuresti, 2001

9.   Standardele Internationale de Contabilitate 2003

Note de curs - sinteze

CAPITOLUL I - Notiuni introductive privind contabilitatea întreprinderii

1.1. Originile si evolutia contabilitatii

În evolutia sa de la practica la teorie stiintifica, contabilitatea a parcurs un drum care se pierde în negura timpului. Astfel, scrierile francofone, privind istoria contabilitatii, prezinta urmele unei contabilitati a vânatului, probata de existenta în Muzeul de antichitati nationale din Franta a unor oase crestate vechi de 20.000 - 30.000 ani. Se evoca în acest fel una din cele mai vechi "masini de numarat" a animalelor vânate, concretizata într-un "radius de lup" cu 55 crestaturi, repartizate în doua serii, descoperit în anul 1937 în localitatea Vestonice din fosta Cehoslovacie.

La asirieni, comerciantii notau pe bule de lut obiectele si cantitatile comercializate, fapt ce ne duce la concluzia existentei unei forme de contabilitate, ce consta în numararea obiectelor.

În antichitate, primul autor de contabilitate este considerat suveranul Hammurabi (al saselea rege al primei dinastii a Babilonului, 2002 - 1960 î.e.n). Din perioada domniei sale au fost descoperite numeroase tablite cuneiforme, cu texte privind tinerea legala a conturilor, care cuprindeau: înregistrarea categoriei de obiecte livrate; numele partilor din contract; mentiunea livrarilor totale sau partiale.

Din continutul documentelor, având ca suport papirusul, ce dateaza din epoca Egiptului ocupat de greci (anul 300 î.e.n.), au fost decodificate informatii referitoare la: note, conturi, devize si chitante (papirusului lui Zenon).

În Grecia antica, conform marturiilor lasate de istoricii contabilitatii, templele au jucat primele rolul de bancheri. În activitatea lor se utilizau înca din acea vreme cecul si cambia, precum si creditul pe baza de dobânda, cumulând, practic, toate elementele tehnicii financiare moderne.

Referitor la contabilitatea Romei antice, Cicerone (106 - 43 î.e.n.) ne-a lasat precizari importante privind registrele contabile romane, respectiv: Codex accepti et expensi - era un  jurnal al veniturilor si cheltuielilor si Codex rationum - asemanator jurnalului legal de astazi, tinut fara spatii libere, stersaturi si alterari, avea dubla menire de jurnal si carte mare si putea fi proba în justitie.

Începutul Evului Mediu (epoca feudala) nu a continuat progresele civilizatiei romane, înregistrate în domeniul contabilitatii. În prima parte a Evului Mediu, contabilitatea tip se concretiza într-un memorial, care era  un registru unic, descriptiv si cronologic, în care se înregistrau creantele si datoriile negustorilor, generate de operatiunile efectuate cu tertii.

Treptat, tehnicile evolueaza si astfel apare contabilitatea în partida simpla, caracterizata prin nasterea conturilor si avea ca obiect înregistrarea operatiilor privind încasarile si platile, clasificarea si controlul acestora.

Contabilitatea simpla presupunea existenta unui cont unic de disponibilitati banesti (registru de încasari si plati), acompaniat de conturi accesorii, impuse de clasificarea cheltuielilor si veniturilor.

Pe masura ce creditul a luat amploare, iar numarul creditorilor si debitorilor a crescut, acest registru a fost înlocuit printr-o functie administrativa - contabilul, care avea atributiunea tinerii conturilor de persoane. Conturile de persoane se caracterizau printr-un nume propriu, fara ca între acestea si conturile impersonale, de încasari si plati, sa existe vreo legatura.

Pe masura ce fenomenele economice deveneau tot mai complexe, sumele acelorasi persoane se dispersau tot mai mult în evidenta, astfel, comerciantul trebuia sa reconstituie, prin punctaj, totalurile unui corespondent dat, privind creditul acordat si rambursarile facute. Ca urmare a acestui fapt, a fost necesar sa se realizeze anumite legaturi între conturile de persoane si conturile traditionale de încasari si plati.

Ca si în cazul creditului, fiecare operatiune de vânzare sau cumparare de bunuri determina doua înregistrari: una, în contul de clienti, pentru vânzari sau în contul de furnizori, pentru cumparari si alta, în contul de casa, pentru încasarea creantelor aferente bunurilor vândute sau plata datoriilor provenite din cumpararea bunurilor.

Aceste doua înregistrari efectuate concomitent, au condus pe contabili, începând cu anul 1290, la partida dubla, prin reunirea conturilor de persoane cu contul unic traditional, de încasari si plati, creându-se astfel, anumite legaturi, generate de natura lucrarilor. Din aceste legaturi a rezultat marea reforma a contabilitatii comerciale, respectiv dubla înregistrare a fenomenelor economice.

Contabilitatea în partida dubla, ca sistem complex de evidenta, a aparut si a evoluat odata cu dezvoltarea comertului si bogatiilor marilor orase - state italiene: Florenta, Venetia si Genova când, la sfârsitul Evului Mediu, apar o serie de autori de contabilitate, dintre care se remarca calugarul franciscan Luca Pacioli. Luca Pacioli s-a plasat în istorie prin cele doua tratate ale sale, ce sintetizeaza cunostintele stiintifice ale epocii: "Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita" si "Divina Proportione". Primul tratat, aparut la Venetia în anul 1494, este o mica enciclopedie de cunostinte matematice. Capitolul IX, intitulat "Tractatus particularis de computis et scripturis" (Tratat particular despre conturi si înregistrari), cuprinde o descriere a practicilor negustorului venetian  al epocii si a contabilitatii în partida dubla.

În tratatul sau, Luca Pacioli consemneaza despre utilizarea a trei registre contabile, pentru înregistrarea afacerilor comerciantilor italieni, astfel: - memorialul: care permitea înregistrarea tuturor operatiilor, fara analiza, în moneda în care s-au efectuat tranzactiile; - jurnalul: în care se opera articolele contabile pe debit si credit si îndeplinea dublul rol: de reclasificare cronologica a operatiilor si de exprimare a acestora într-o singura unitate de cont (moneda); - cartea - mare: în care debitele si creditele erau diferentiate cu claritate, pe conturi.

Prima definitie data contabilitatii apartine tot lui Luca Pacioli, potrivit caruia:

" Contabilitatea  este  considerata  ca  un  ansamblu de  principii si reguli  privind înregistrarea în partida dubla a averii (mobila si imobila) ce apartine unui negustor, precum si toate afacerile sale (mari si marunte), în ordinea în  care au avut loc".

Dupa aparitia tiparului în secolul al XV - lea, prin traducerea si raspândirea lucrarilor lui Luca Pacioli, literatura contabila face însemnate progrese în toate tarile europene si astfel, s-a generalizat aplicarea contabilitatii în partida dubla.

1.2. Contabilitatea - componenta a sistemului informational economic

         În general, sistemul informational este definit ca un ansamblu de oameni, masini, programe si procedee, al carui tel este de a furniza informatiile necesare functionarii unei întreprinderi sau organism.

În contextul acestei definitii, contabilitatea reprezinta principala componenta a sistemului informational, orientat spre cunoasterea valorilor economice dintr-o organizatie. În aceasta calitate, contabilitatea se constituie într-un subsistem informational, care cuprinde un ansamblu de elemente interdependente ce asigura culegerea, prelucrarea, stocarea, analiza si transmiterea informatiilor privind efectele tranzactiilor si a altor evenimente asupra starii si miscarii elementelor  patrimoniale, a situatiei financiare si a performantei unei organizatii, în scopul informarii utilizatorilor interni si externi.

1.3. Sarcinile si functiile contabilitatii

1.3.1. Sarcinile contabilitatii

a. Ca disciplina stiintifica, pe baza cercetarilor proprii, contabilitatii îi revin urmatoarele sarcini:

- definirea cu exactitate a obiectului de studiu si a sferei de cuprindere;

- precizarea metodei de cercetare, a obiectului si a procedeelor ei de lucru, urmarind definirea de norme si principii generale, bazate pe o terminologie precisa, identica pentru toti utilizatorii informatiei contabile;

- stabilirea rolului si a locului pe care îl are în cadrul stiintelor si a evidentei economice;

- elaborarea mijloacelor pentru aplicarea în practica a contabilitatii (modelele formularelor pentru situatii financiare, documente, registre etc.).

b. Ca activitate practica, organizata în fiecare întreprindere, contabilitatii îi revin o serie de sarcini specifice, astfel:

- furnizarea datelor si informatiilor necesare elaborarii programelor financiare;

- înregistrarea cronologica a operatiilor economice si financiare, prelucrarea si pastrarea informatiilor.

- controlul operatiilor patrimoniale efectuate si a exactitatii datelor contabile, în vederea asigurarii integritatii patrimoniului;

- furnizeaza datele si informatiile necesare întocmirii regulate a situatiilor financiare anuale.

1.3.2. Functiile contabilitatii

            Izvorâte din sarcinile sale, principalele functii ale contabilitatii sunt:

- Functia de cunoastere si  informare - ca functie  de baza a contabilitatii, consta în identificarea, culegerea si prelucrarea datelor si informatiilor referitoare la fenomenele, procesele si activitatile economice ce au loc în cadrul întreprinderii.

- Functia de analiza si control gestionar - are scopul de a scoate în evidenta punctele "critice", aparute în activitatea de productie, comercializare si financiara desfasurata de întreprindere.

- Functia de prevedere (prognoza) - potrivit careia, pe baza datelor si informatiilor furnizate de contabilitate, echipa de conducere stabileste previziunile si programele privind modul de desfasurare a activitatii întreprinderii în viitor.

- Functia probatorie în justitie - înscrisurile si documentele de evidenta contabila constituie proba în justitie, respectiv sursa de documentare si clarificare în litigiile civile si penale.

1.4. Întreprinderea - locul de organizare a contabilitatii

1.4.1. Conceptul de întreprindere - clasificare

   Întreprinderea este o unitate economica, autonoma patrimonial, în care mijloacele umane, materiale si financiare sunt organizate si coordonate pentru realizarea de bunuri materiale, executarea de lucrari si prestarea de servicii, în scopul vânzarii si obtinerii de profit.

În conformitate cu prevederile Legii contabilitatii nr.82/1991-republicata în anul 2002, au obligatie sa organizeze si sa conduca contabilitatea proprie: societatile comerciale, societatile/companiile nationale, regiile autonome, institutele nationale de cercetare-dezvoltare, societatile cooperatiste, alte persoane juridice cu scop lucrativ, institutiile publice, asociatiile si celelalte persoane juridice cu si fara scop lucrativ, persoanele fizice autorizate sa desfasoare activitati independente.

Deci, multitudinea tipurilor de întreprinderi existente, care sunt obligate sa organizeze contabilitatea proprie, impune clasificarea acestora dupa mai multe criterii si anume:

a. În functie de obiectul principal de activitate, întreprinderile se grupeaza pe cele trei  mari sectoare ale economiei nationale, respectiv:

-    întreprinderi din sectorul primar - cuprind activitatile din agricultura, silvicultura si industria extractiva;

-    întreprinderi din sectorul secundar - încorporeaza activitatile specifice industriilor prelucratoare si ale constructiilor;

-    întreprinderi din sectorul tertier - cuprind activitatile din: comert; turism; transporturi; posta si telecomunicatii; financiar-bancare si de asigurari; ocrotirea sanatatii; activitati recreative, cultural - sportive si alte servicii.

b. În functie de forma de proprietate asupra capitalului investit sunt:

-    întreprinderi private - în care capitalul a fost investit de una sau mai multe persoane particulare;

-    întreprinderi publice sau cu capital de stat - sunt acele întreprinderi care gestioneaza exclusiv bunuri din proprietatea statului, iar 11111c28l finantarea activitatii este asigurata din fonduri publice;

-    întreprinderi mixte - în care capitalul a fost investit atât de catre persoane particulare cât si de catre stat.

c. În functie de forma juridica de organizare, întreprinderile se delimiteaza în doua forme:

-    regii autonome - sunt întreprinderi de stat, organizate în ramurile strategice ale economiei nationale sau pentru satisfacerea interesului public la nivel local.

-     societatile comerciale - sunt întreprinderi constituite pe baza liberii initiative, prin asocierea de persoane, de capitaluri sau mixte (persoane si capitaluri).

d. În functie de marimea lor, dupa numarul mediu scriptic anual de personal, întreprinderile se împart în:

-    microîntreprinderi - care au pâna la 9 salariati;

-    întreprinderi mici - care au între 10 si 49 salariati;

-    întreprinderi mijlocii - care au între 50 si 249 salariati;

-    întreprinderi mari - care au peste 250 salariati.

1.4.2. Tipologia societatilor comerciale

În functie de structura asocierii dintre persoane si capitaluri, legislatia nationala în materie reglementeaza trei categorii de societati, astfel:

a. Societatile de persoane - se înfiinteaza prin asocierea, bazata pe încredere, a doua sau mai multe persoane fizice, care au scopuri economice comune.

La societatile de persoane capitalul social este divizat în titluri de valoare nenegociabile numite parti sociale, care circula liber doar între asociati (netransmisibile altor persoane).

În functie de angajarea asociatilor în administrare si de modul de asumare a responsabilitatii acestora, sunt doua tipuri de societati de persoane:

§   societati în nume colectiv (S.N.C) - caracterizate prin raspundere solidara (în egala masura) si nelimitata (cu întreg patrimoniul) a asociatilor pentru operatiunile desfasurate în numele societatii.

§   societati în comandita simpla (S.C.S) - caracterizate prin existenta a doua tipuri de asociati:

- asociati comanditati, care au dreptul de administrare a societatii si în consecinta raspund solidar si nelimitat în fata creditorilor, pentru operatiunile efectuate în numele societatii;

- asociati comanditari, care nu se implica în gestionarea societatii (administrare) si astfel raspunderea lor se limiteaza la capitalul subscris si varsat la constituirea societatii.

b. Societatile de capitaluri - se constituie prin subscrierea integrala si simultana a capitalului social de catre semnatarii actului constitutiv sau prin subscriptie publica.

Capitalul social este divizat în titluri negociabile numite actiuni, care pot fi tranzactionate pe piata titlurilor de valoare (bursa), schimbându-si astfel proprietarul, fara consimtamântul celorlalti actionari.

De regula, actionarii dintr-o societate de capitaluri nu se implica în administrarea acesteia.

În functie de limita raspunderilor actionarilor, pentru operatiunile desfasurate în numele societatii de capitaluri, sunt doua tipuri de astfel de societati:

§   societati pe actiuni (S.A.) - în care raspunderea se limiteaza la aportul fiecarui actionar la capitalul social;

§   societati în comandita pe actiuni - sunt similare societatilor în comandita simpla, cu diferenta divizarii capitalului social în actiuni.

      c. Societatile mixte - îmbraca forma juridica a societatilor cu raspundere limitata. La acest tip de societate se regasesc trasaturi specifice atât societatilor de persoane, unde capitalul social este divizat în parti sociale, netransmisibile altor persoane din afara societatii, cât si societatilor de capitaluri, unde raspunderea pentru obligatiile sociale se limiteaza la nivelul aportului la capitalul social.

1.5. Informatiile contabile si utilizatorii lor

1.5.1. Tipuri de informatii contabile

Valorificarea deplina a informatiei economice, se realizeaza numai în cadrul unui sistem informational bine conceput, în care contabilitatea constituie sursa principala de informatii, deoarece potrivit definitiei date de  Legea contabilitatii nr.82/1991-republicata în anul 2002,

         Contabilitatea, ca activitate specializata în  masurarea, evaluarea, cunoasterea, gestiunea si controlul activelor, datoriilor si capitalurilor proprii, precum si a rezultatelor obtinute de persoanele juridice si fizice, trebuie sa asigure înregistrarea cronologica si sistematica, prelucrarea, publicarea si pastrarea informatiilor cu privire la pozitia financiara, performanta financiara si fluxurile de trezorerie, atât pentru cerintele interne ale acestora, cât si în relatiile cu investitorii prezenti si potentiali, creditorii financiari si comerciali, clientii, institutiile guvernamentale si alti utilizatori.

Ponderea cea mai mare a informatiilor, utilizate de managerul întreprinderii, sunt de natura contabila si se clasifica în patru categorii:

a. Informatiile operationale - sunt produse de diferite compartimente din întreprindere si constituie suportul de date pentru contabilitatea financiara si contabilitatea de gestiune.

b. Informatiile financiar - contabile - sunt furnizate de contabilitatea financiara, în baza unor reguli de raportare, stabilite prin acte normative, pentru asigurarea uniformitatii si comparabilitatii informatiilor comunicate marelui public (utilizatorilor).

Astfel, la sfârsitul fiecarui exercitiu financiar, managerii întreprinderilor trebuie sa întocmeasca un set standardizat de situatii financiare anuale, care trebuie sa cuprinda: bilantul, contul de profit si pierdere, situatia modificarilor capitalurilor proprii, situatia fluxurilor de trezorerie, politici contabile si note explicative.

c. Informatiile contabile de gestiune - sunt destinate, în exclusivitate, managementului întreprinderii, deoarece aceste informatii sunt confidentiale si astfel se asigura pastrarea secretului afacerilor. Informatiile de gestiune sunt puse la dispozitia conducerii întreprinderii de catre contabilitatea de gestiune.

d. Informatiile fiscale - sunt produse de întreprindere dupa anumite reguli fiscale si sunt destinate organelor administratiei de stat, pentru a fi folosite în controlul impozitelor si taxelor datorate.

1.5.2. Utilizatorii informatiilor contabile

      Utilizatorii informatiilor contabile se clasifica în:

1. Utilizatorii interni - sunt reprezentati de manageri. Pentru exercitarea atributiunilor de planificare, organizare si control a activitatii întreprinderii, managerii au nevoie de informatii operative, furnizate de contabilitatea financiara curenta si mai ales de contabilitatea de gestiune.

2. Utilizatorii externi - sunt reprezentati de:

a. Investitorii actuali si potentiali - sunt acele persoane juridice sau fizice care au investit sau urmeaza sa investeasca în capitalul social al unei întreprinderi.

b. Creditorii financiari si comerciali - sunt acele persoane juridice care pun la dispozitia întreprinderii resursele necesare desfasurarii activitatilor sale.

Creditorii financiari, denumiti generic finantatori, sunt: bancile, care acorda împrumuturi (credite) pentru echilibrarea financiara a întreprinderilor, Ministerul Finantelor Publice, în calitate de reprezentant al statului, pentru investitiile din regiile autonome si societatile comerciale de interes national, alti finantatori, dintre care exemplificam societatile de leasing.

Creditorii comerciali, sunt furnizorii, ale caror bunuri, lucrari si servicii nu au fost achitate concomitent cu livrarea, executarea si respectiv prestarea si astfel, au acordat întreprinderii un credit comercial.

c. Clientii - sunt interesati de stabilitatea relatiilor comerciale. În acest sens, clientii au în vedere acele informatii din care rezulta capacitatea de existenta (supravietuire) a întreprinderii si astfel, sa le asigure continuitate în furnizarea de bunuri, lucrari sau servicii.

d. Salariatii - prin sindicate, sunt interesati de nivelul salariilor si securitatea locurilor de munca.

e. Institutiile guvernamentale - utilizeaza informatiile contabile pentru realizarea sintezelor macroeconomice, elaborarea prognozelor si aplicarea politicilor statului în domeniul economic.

f. Alti utilizatori - în afara de utilizatorii externi mentionati, publicul este interesat de evolutia întreprinderilor prin diverse colectivitati de oameni, asa cum ar fi:

-    Comunitatile locale (comune, orase), prin administratiile lor sunt interesate de impactul activitatii întreprinderilor asupra dezvoltarii economice locale, respectiv: crearea de locuri de munca, pregatirea profesionala, contributia cu impozite si taxe la bugetul comunitatii etc;

-    Organizatiile pentru protectia consumatorilor, urmaresc ca preturile sa reflecte calitatea produselor si serviciilor vândute;

-    Organizatiile ecologiste, urmaresc efectele activitatilor desfasurate de întreprinderi asupra mediului înconjurator si a sanatatii oamenilor.

CAPITOLUL II  - Notiuni generale privind obiectul si metoda contabilitatii

2.1. Obiectul de studiu al contabilitatii

Pornind de la gândirea scolii de contabilitate anglo-saxona, în ultima perioada s-au exprimat tot mai multe opinii pro si contra mentinerii patrimoniului ca obiect de studiu al contabilitatii.

Prin modificarile si completarile aduse Legii contabilitatii nr.82/1991 prin O.G. nr.61/2001, s-au înlaturat diferentele fata de actualele orientari internationale privind obiectul contabilitatii. În acest sens, s-a trecut de la a considera contabilitatea "ca instrument principal de cunoastere, gestiune si control al patrimoniului", în a fi considerata "ca activitate specializata în masurarea, evaluarea, cunoasterea, gestiunea si controlul activelor, datoriilor si capitalurilor proprii, precum si a rezultatelor obtinute din activitatea persoanelor fizice si juridice".

Astfel, contabilitatea trebuie sa asigure înregistrarea, prelucrarea, publicarea si pastrarea informatiilor cu privire la pozitia financiara, performanta financiara si fluxurile de trezorerie, pentru satisfacerea necesitatilor diversilor utilizatori ai situatiilor financiare.

Desi, atât Legea contabilitatii, modificata si completata, cât si recentele Reglementari contabile pentru agentii economici, aprobate prin Ordinele ministrului finantelor publice nr.94/2001 si 306/2002, nu mai definesc explicit conceptul de patrimoniu, acesta nu poate fi abandonat din teoria contabila.

Ansamblul principiilor care guverneaza practica contabila la data actuala, sunt rodul cercetarii de secole a patrimoniului.

În afara de faptul ca noile concepte de "pozitie financiara", "performanta financiara" si "fluxuri de trezorerie" vizeaza situatiile financiare, ca produs anual al contabilitatii curente, în procesul de învatamânt trebuie mentinuta si categoria juridica de patrimoniu, ca obiect de studiu, pentru fundamentarea si explicarea mecanismului contabilitatii.  În acest sens, pentru a întelege structurile generale care omogenizeaza elementele recunoscute în situatiile financiare, se impune mai întâi prezentarea conceptiilor juridica, economica si financiara cu privire la obiectul contabilitatii.

2.1.1. Conceptia juridica cu privire la obiectul contabilitatii

Conceptia juridica considera ca obiectul de studiu al contabilitatii îl constituie elaborarea si aplicarea procedeelor de evidenta, calcul, analiza si control, în expresie valorica, a existentei si starii, precum si a miscarii si transformarii patrimoniului.

În general, prin Patrimoniu se întelege totalitatea bunurilor apartinând unei persoane fizice  sau juridice, dobândite în cadrul relatiilor de drepturi si obligatii.

Din aceasta definitie rezulta ca patrimoniul este format din doua elemente interdependente:

§   persoana fizica sau juridica, denumita subiect de patrimoniu, care îsi asuma drepturi si obligatii si care exercita acte de dispozitie si de administrare asupra patrimoniului;

§   bunurile economice, denumite obiect de patrimoniu în cadrul relatiilor de drepturi si obligatii.

Deci, între relatiile de drepturi si obligatii, pe de o parte si bunurile economice, ca obiecte de drepturi si obligatii, pe de alta parte, stau persoanele fizice sau juridice, în calitatea lor de subiect de drepturi si obligatii, potrivit urmatoarei scheme:

PATRIMONIU

 

 

BUNURI ECONOMICE,

ca obiecte de drepturi si obligatii, evaluabile în bani

(realitatea economica)

DREPTURI sI OBLIGAŢII, evaluabile în bani

(cauzele stapânirii realitatii economice)

 

PERSOANE

FIZICE SAU JURIDICE

 

1. Bunurile economice, ca obiecte de drepturi si obligatii, formeaza averea persoanelor fizice sau juridice, adica acea parte a patrimoniului cu continut concret material. Bunurile economice au o latura existentiala (fizica) si o latura economica.

2. Drepturile si obligatiile, ca cea de a doua componenta a patrimoniului, exprima raporturile de proprietate în cadrul carora se procura si se gestioneaza (administreaza) bunurile.

Raporturile de proprietate îmbraca doua forme: forma drepturilor si forma obligatiilor.

Forma drepturilor - atunci când titularul de patrimoniu (proprietarul) îsi procura o parte din avere din resurse proprii si în acest caz bunurile respective îi apartin de drept, iar partea respectiva din patrimoniu poarta denumirea de patrimoniu propriu;

Forma obligatiilor - are în vedere situatia în care titularul de patrimoniu (proprietarul) îsi procura o parte din avere (bunuri) din resurse apartinând altor persoane fizice sau juridice si în acest caz bunurile respective nu îi apartin de drept, trebuind sa restituie ulterior echivalentul lor valoric, fapt pentru care partea corespunzatoare din patrimoniu poarta denumirea de patrimoniu strain.

Din cele aratate, se desprinde concluzia ca echilibrul intern al patrimoniului este expresia dublei reprezentare a valorilor economice, separate patrimonial, respectiv.     

Bunuri economice

=

Drepturi

+

Obligatii

             Aceasta dubla reprezentare include, pe de o parte, bunurile economice ca purtatoare de valori, iar pe de alta parte cuprinde drepturile si obligatiile ca expresie a raporturilor de proprietate.

2.1.2. Conceptia economica cu privire la  obiectul contabilitatii

      Conceptia economica considera ca obiectul de studiu al contabilitatii îl constituie elaborarea si aplicarea procedeelor de evidenta, calcul, analiza si control, în expresie valorica, a existentei si starii, precum si a miscarii si transformarii CAPITALULUI.

Capitalul este studiat de contabilitate din doua puncte de vedere:

§   al modului concret în care bunurile economice se investesc, se întrebuinteaza, se consuma si se înlocuiesc;

§   al modului de procurare si de dobândire a acestor bunuri.

a. Din punct de vedere al modului în care bunurile economice se investesc, se întrebuinteaza, se consuma si se înlocuiesc, capitalul este de doua feluri:

Capitalul fix sau activele imobilizate, este format din bunurile economice, rezultate în urma investitiilor efectuate, care participa la mai multe cicluri de exploatare (aprovizionare-productie-desfacere) si care se înlocuiesc dupa un anumit numar de ani, consumându-se treptat pe calea uzurii (înregistrarea amortizarii), fiind concretizat în masini, utilaje, cladiri etc.

Capitalul circulant sau activele circulante, este format din bunurile economice care se consuma sau îsi schimba forma de existenta si functionala dupa fiecare ciclu de exploatare finalizat, asa cum este cazul materiilor prime, semifabricatelor, materialelor etc.

Capitalul fix si capitalul circulant totalizeaza bunurile economice ale întreprinderii.

Bunuri

 economice

= 

Capitalul fix

(active imobilizate)

+

Capitalul circulant

(active circulante)

b. Dupa modul în care se dobândesc, se procura sau se finanteaza  bunurile economice, deosebim:

Capitalul propriu este dobândit de catre întreprindere prin efortul proprietarilor (actionari sau asociati) si prin autofinantare (capitalizarea profitului, a amortizarilor si a provizioanelor). Capitalul propriu corespunde dreptului pe care îl au investitorii asupra întreprinderii lor.

Capitalul strain, denumit si capitalul împrumutat sau atras, cuprinde datoriile pe termen scurt si lung fata de banci, furnizori, creditori, salariati, bugetul statului etc, pentru care întreprinderea are obligatia de restituire.

Rezulta ca bunurile economice se dobândesc, se procura sau se finanteaza pe seama capitalului propriu si a capitalului strain, potrivit ecuatiei:

Bunuri  economice

=

Capital propriu

+

Obligatii (capital strain)

2.1.3. Conceptia financiara cu privire la obiectul  contabilitatii

         Conceptia financiara considera ca obiectul de studiu al contabilitatii îl constituie elaborarea si aplicarea procedeelor de evidenta, calcul, analiza si control, în expresie valorica, a existentei si starii, precum si a miscarii si transformarii RESURSELOR ECONOMICE.

Resursele economice sunt abordate de catre contabilitate:

a. Din punct de vedere al modului de utilizare sau întrebuintare a resurselor economice deosebim utilizari durabile si utilizari ciclice.

§   utilizarile durabile sau permanente iau forma bunurilor investite si corespund activelor imobilizate;

§   utilizarile ciclice sau temporare sunt cele care se consuma dupa fiecare ciclu de exploatare încheiat, luând forma de bani, stocuri, creante etc. si corespund activelor circulante.

Utilizarile durabile si utilizarile ciclice formeaza bunurile economice dintr-o întreprindere, potrivit ecuatiei:

Bunuri

 economice

=

Utilizari durabile

(active imobilizate)

+

Utilizari ciclice 

(active circulante)

b. Din punct de vedere al originii sau al provenientei resurselor, contabilitatea delimiteaza resurse permanente si resurse temporare.

  • resurse permanente sau durabile, sunt: - furnizate de catre proprietari (asociati sau actionari); - rezultate din acumularea profitului, amortizarilor si provizioanelor; - obtinute din finantari sau împrumuturi pe termen lung (mai mare de un an).
  • resurse temporare sau ciclice, provin din datorii fata de terti si alte împrumuturi, care urmeaza sa fie achitate în viitor (furnizori, creditori, banci, etc.) si a caror scadenta este mai mica de un an (termen scurt).

Resursele permanente si resursele temporare asigura finantarea bunurilor economice, potrivit ecuatiei:

Bunuri

 economice

=

Resurse permanente

sau durabile

+

Resurse temporare

sau ciclice

Pentru primul termen al ecuatiei ("bunurile economice"), teoria si practica contabila, utilizeaza notiunea de ACTIVE  PATRIMONIALE, iar pentru al doilea termen ("resurse permanente si temporare") utilizeaza notiunea de PASIVE PATRIMONIALE si astfel, ecuatia de echilibru ia forma.

ACTIVE PATRIMONIALE

=

PASIVE PATRIMONIALE

Daca avem în vedere ca: resursele permanente provin din capitalul propriu al investitorilor si resursele temporare reprezinta datorii fata de terti, ecuatia de echilibru devine:

ACTIVELE PATRIMONIALE

=

Capital  propriu

+

DATORII

Potrivit celor trei conceptii, patrimoniul exprima atât bunurile economice acumulate de o întreprindere, cât si drepturile si obligatiile acesteia, izvorâte din relatiile privind dobândirea bunurilor economice.

2.2.  Metoda contabilitatii

2.2.1. Notiunea de metoda

Notiunea de metoda este de origine greaca si provine de la cuvintele meta, care înseamna succesiune, schimbare, dupa care si hodos, care înseamna drum. Cele doua cuvinte unite în notiunea METODOS se poate traduce în drum dupa care trebuie sa se mearga, pentru a ajunge la un anumit rezultat, scop, adevar.

Într-o acceptiune generala, având în vedere etimologia cuvântului:

-          metoda - este o cale rationala de urmat pentru atingerea unui scop, iar

-          procedeul - este mijlocul de realizare a scopului urmarit.

Deci, metoda contabilitatii consta în sistemul logic de conventii, principii, procedee, si instrumente specifice, folosit pentru realizarea obiectului sau de studiu.

2.2.2. Procedeele metodei contabilitatii

În scopul realizarii obiectului contabilitatii, metoda sa foloseste o serie de procedee, care permit furnizarea de informatii cu privire la fenomenele si procesele economice care au loc în cadrul întreprinderii, astfel:

             1. Procedee comune tuturor stiintelor

-  Observatia -este faza initiala a cercetarii obiectului de studiu al oricarei stiinte.

-  Rationamentul -consta în judecarea logica a fenomenelor si proceselor economice observate, pentru a se ajunge la concluzii noi.

-  Comparatia -consta în alaturarea a doua sau mai multe fenomene si procese economice, exprimate valoric, cu scopul de a stabili asemanarile si deosebirile dintre ele si sa se traga anumite concluzii.

- Clasificarea -este actiunea de împartire si distribuire sistematica pe clase a obiectelor sau fenomenelor, în functie de asemanarile si deosebirile dintre ele.

-  Analiza -este un procedeu stiintific de cercetare care se bazeaza pe examinarea sistematica a fiecarui element component al unui obiect sau fenomen.

-   Sinteza -ca procedeu stiintific de cercetare a fenomenelor, se bazeaza pe trecerea de la particular la general, de la simplu la compus, pentru a se ajunge la generalizare.

2. Procedee specifice metodei contabilitatii

- Bilantul - este cel mai reprezentativ procedeu al metodei contabilitatii, prin care se prezinta elementele de activ, datorii si capital propriu la închiderea exercitiului financiar al întreprinderii, precum si în alte situatii prevazute de lege (fuziuni, divizari, lichidari, faliment etc.).

- Contul - este procedeul cu ajutorul caruia se reflecta, separat, pentru fiecare element patrimonial, atât existenta, cât si miscarile intervenite pe parcursul perioadei de gestiune.

- Balanta de verificare - este acel procedeu care asigura verificarea respectarii în contabilitate a principiului dublei înregistrari a elementelor patrimoniale, dând garantia exactitatii înregistrarilor efectuate în conturi.

3. Procedeele metodei contabilitatii utilizate si de alte discipline economice

- Documentatia - consta în faptul ca orice operatiune economica sau financiara, referitoare la existenta si miscarea elementelor patrimoniale, pentru a putea fi înregistrata în conturi, trebuie sa fie consemnata într-un document, care face dovada înfaptuirii ei.

-  Evaluarea - este procedeul de transformare a unitatilor naturale în unitati valorice cu ajutorul monedei.

-  Calculatia - include toate formele de calcul efectuate în contabilitate.

-  Inventarierea - are ca scop principal stabilirea situatiei reale a patrimoniului fiecarei întreprinderi si cuprinde toate elementele patrimoniale, precum si bunurile detinute cu orice titlu de întreprindere, apartinând altor persoane fizice sau juridice. Prin inventariere se verifica existenta faptica, directa a tuturor elementelor patrimoniale, în scopul descoperirii neconcordantelor dintre datele înregistrate în conturi si realitatile de pe teren.

Pe baza constatarilor, la care s-a ajuns în urma inventarierii, se fac rectificarile necesare în conturi si se stabilesc eventualele responsabilitati materiale în sarcina gestionarilor.

2.2.3. Principiile normative ale metodei contabilitati

Contabilitatea trebuie sa asigure prezentarea unei imagini fidele asupra activelor, datoriilor, capitalurilor proprii si a rezultatelor financiare obtinute pentru a se oferii imaginea pozitiei financiare si performantele activitatii unei întreprinderi. În acest sens, evaluarea posturilor înscrise în situatiile financiare, trebuie sa fie efectuata în conditiile respectarii urmatoarelor principii:

1. Principiul continuitatii activitatii - presupune ca întreprinderea îsi continua în mod normal functionarea într-un viitor previzibil, fara a intra în imposibilitatea continuarii activitatii sau reducerea semnificativa a activitatii.

2. Principiul permanentei metodelor - consta în aplicarea acelorasi principii, reguli si metode privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate si prezentarea elementelor patrimoniale si a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informatiei contabile.

3. Principiul prudentei - în virtutea caruia nu este admisa supraevaluarea elementelor de activ si a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv si a cheltuielilor, tinând cont de deprecierile, riscurile si pierderile posibile, generate de desfasurarea activitatii exercitiului curent sau anterior.

4. Principiul independentei exercitiului - presupune delimitarea în timp a veniturilor si cheltuielilor aferente activitatii întreprinderii, pe masura angajarii acestora si trecerea lor la rezultatul exercitiului la care se refera.

5. Principiul evaluarii separate a elementelor de activ si de pasiv - în vederea stabilirii valorii totale corespunzatoare unei pozitii din bilant se va determina separat valoarea aferenta fiecarui element individual de activ sau de pasiv.

6. Principiul intangibilitatii - presupune ca bilantul de deschidere al unui exercitiu trebuie sa corespunda bilantului de închidere a exercitiului precedent.

7. Principiul necompensarii - potrivit caruia valorile elementelor de activ nu se pot compensa cu valorile elementelor de pasiv si nici veniturile cu cheltuielile.

8. Principiul prevalentei economicului asupra juridicului - potrivit caruia informatiile prezentate în situatiile financiare trebuie sa reflecte realitatea economica a evenimentelor si tranzactiilor, nu numai forma lor juridica.

9. Principiul pragului de semnificatie - presupune ca orice element, care are o valoare semnificativa, trebuie prezentat distinct în cadrul situatiilor financiare.

CAPITOLUL III - Procedee de baza privind situatia patrimoniului, pozitia financiare si performanta întreprinderii

3.1. Bilantul contabil - model privind situatia patrimoniului si de evaluare

 a pozitiei financiare a întreprinderii

3.1.1. Notiunea de bilant contabil

Etimologic, termenul de bilant provine de la doua cuvinte latine "bi" si "lanx", care înseamna "doua talere", simbolizând o balanta cu doua brate, aflate permanent în echilibru.

La aparitia sa, ca necesitate a contabilitatii practice, bilantul a fost considerat documentul de sinteza care a permis cunoasterea, la un moment dat, a patrimoniului unui comerciant.

Odata cu transformarea contabilitatii în disciplina stiintifica aplicativa, bilantul contabil s-a impus ca un tablou sintetic, prin care se realizeaza principiul dublei reprezentari a patrimoniului, respectiv:

- patrimoniul sub aspect concret, material, al destinatiei si utilitatii bunurilor, pentru care se foloseste notiunea de active patrimoniale;

- patrimoniul sub aspectul abstract al modului de dobândire sau provenienta, pentru care se utilizeaza notiunea de pasive patrimoniale.

Dubla reprezentare a patrimoniului a fost generata de faptul ca evidenta acestuia nu se limiteaza doar la forma concret - materiala a bunurilor detinute de întreprindere, ci trebuie sa reflecte si relatiile de drepturi si obligatii în care au fost dobândite aceste bunuri, deci regimul juridic al acestora.

Într-o forma simplificata, bilantul se poate reprezenta ca o balanta cu doua brate orizontale, în care:

- bratul stâng se numeste ACTIV si cuprinde realitatea patrimoniala sub forma bunurilor economice concrete;

- bratul drept se numeste PASIV si cuprinde sursele de provenienta a bunurilor, sub forma drepturilor (capitalul propriu) si obligatiilor (creditorii).

Deoarece dubla reprezentare realizeaza o privire sub dublu aspect al aceluiasi patrimoniu, se poate deduce egalitatea bilantiera fundamentala si cea de tip economic, astfel:

ACTIV = PASIV         si     UTILIZĂRI = RESURSE

     În sinteza, bilantul este un procedeu specific metodei contabilitatii, care prezinta grupat, sistematizat si generalizat, în expresie valorica, pe baza principiului dublei înregistrari, pe de o parte bunurile economice, iar pe de alta parte sursele de provenienta ale acestora, precum si rezultatele obtinute de o întreprindere la un moment dat.

3.1.2. Modelele bilantului contabil

În contabilitatea practica se utilizeaza doua forme ale bilantului si anume:

a. Schema orizontala de bilant, cunoscuta si sub denumirea de bilant cont, se prezinta sub forma unui tablou cu doua parti, în care activele sunt înscrise în ordinea inversa a lichiditatii, iar pasivele, în ordinea inversa a exigibilitatii. Aceasta forma de prezentare a bilantului pune în evidenta egalitatea dintre activul si pasivul bilantului, respectiv dintre utilizari si resurse.

Grafic, schema orizontala de bilant (simplificata) se prezinta astfel:

BILANŢ

ACTIV

EXERCIŢIU FINANCIAR

PASIV

EXERCIŢIU FINANCIAR

PRECEDENT

ÎNCHEIAT

PRECEDENT

ÎNCHEIAT

A. ACTIVE IMOBILIZATE

A. CAPITALURI  PROPRII

B. ACTIVE CIRCULANTE

B. DATORII

C. ACTIVE  DE REGULARIZARE

C. PASIVE  DE REGULARIZARE

Schema orizontala de bilant a constituit optiunea sistemului contabil românesc, în prima etapa a reformei sale (1994 - 2000).

b. Schema verticala de bilant, care se prezinta sub forma de lista, ordoneaza structurile patrimoniale în active, datorii si capitaluri, pentru a pune în evidenta situatia neta sau capitalul propriu, conform relatiei:

S = A - D

în care:     S - situatia neta;     A - active;     D - datorii fata de terti

Grafic, schema verticala de bilant (simplificata) se prezinta astfel:

DENUMIREA INDICATORILOR

SOLD LA

ÎNCEPUTUL ANULUI

SFÂRsITUL ANULUI

A. ACTIVE IMOBILIZATE

B. ACTIVE CIRCULANTE

C. CHELTUIELI ÎN AVANS

D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ DE UN AN

E. ACTIVE CIRCULANTE, RESPECTIV  DATORII CURENTE NETE

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII   CURENTE

G. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN

H. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI sI  CHELTUIELI

I. VENITURI ÎN AVANS

J. CAPITAL sI REZERVE

Începând cu situatiile financiare ale anului 2000, în tara noastra s-a adoptat bilantul lista, fiind utilizat de întreprinderile mari, care au aplicat în acesti ani Reglementarile contabile armonizate cu Directiva a IV-a a CEE si cu Standardele Internationale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr.94/2001.

Din data de 01 ianuarie 2003, utilizarea bilantului vertical s-a generalizat la toate tipurile de întreprinderi, prin aplicarea prevederilor Reglementarilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, conform prevederilor Ordinului ministrului finantelor publice nr.306/2002.

3.1.3. Elementele bilantului contabil

În viziunea Reglementarilor contabile armonizate cu referentialul contabil european si international, elementele bilantului sunt:

1. ACTIVELE

Un activ reprezinta o sursa controlata de întreprindere, ca rezultat al unor evenimente trecute si de la care se asteapta sa genereze beneficii economice viitoare pentru întreprindere.

2. DATORIILE

O datorie reprezinta o obligatie actuala a întreprinderii, ce decurge din evenimente trecute si prin decontarea careia se asteapta sa rezulte o iesire de resurse, care încorporeaza beneficii economice.

3. CAPITALURILE PROPRII

Capitalul propriu reprezinta interesul rezidual al actionarilor în activele unei întreprinderi, dupa deducerea tuturor datoriilor sale.

 

3.1.4. Delimitari si definitii privind elementele componente ale activului bilantului

Elementele ce compun activul bilantier, sunt clasificate dupa destinatia si lichiditatea bunurilor economice.

Lichiditatea - reprezinta capacitatea fiecarui bun de a parcurge într-o perioada mai mica sau mai mare (mai rapid sau mai încet), calea normala a ciclului de exploatare, pâna la transformarea lui în bani.

În functie de ordinea crescatoare a lichiditatii, în activul bilantului sunt trei grupe de elemente: Grupa A - active imobilizate, Grupa B - active circulante, Grupa C - cheltuieli în avans.

Grupa A. Activele imobilizate

La rândul lor activele imobilizate sunt prezentate în bilant pe trei capitole, astfel:

I. IMOBILIZĂRILE  NECORPORALE - denumite si intangibile sau nemateriale, sunt imobilizarile care nu au continut concret - material si iau forma unui document juridic sau comercial, care atesta drepturile de proprietate ale întreprinderii. În conformitate cu prevederile Standardului International de Contabilitate - IAS 38 "Imobilizari necorporale", reglementarile armonizate, introduse prin Ordinul MFP nr.306/2002, definesc imobilizarile necorporale ca fiind: "active nemonetare identificabile, fara suport material, detinute pentru utilizare în procesul de productie sau furnizarea de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriate tertilor sau pentru scopuri administrative"

În structura imobilizarilor necorporale sunt incluse:

 1.Cheltuielile de constituire - cuprind acele cheltuieli ocazionate de înfiintarea unei societati comerciale, cum sunt: taxele de autentificare a actelor constitutive, cheltuielile de înscriere si înmatriculare la Registrul Comertului si cele de prospectare a pietei, reclama si publicitate.

2. Cheltuielile de dezvoltare - cuprind cheltuielile efectuate pentru lucrari sau obiective de cercetare, menite sa contribuie la crearea de noi tehnologii, produse si servicii noi sau substantial îmbunatatite (înaintea stabilirii productiei de serie sau utilizarii în scopuri comerciale), precum si noi capacitati de productie.

3. Concesiunile, brevetele, licentele, marcile, drepturile si alte valori similare - cuprind cheltuielile efectuate pentru achizitionarea drepturilor de exploatare a unui bun, activitate sau serviciu în cazul concesiunilor, precum si costurile realizarii pe cont propriu a brevetelor, licentelor, marcilor de fabrica, know-how-rilor si a altor drepturi similare de proprietate industriala si intelectuala.

a. Concesiunea, este cea mai raspândita forma de imobilizare necorporala de acest gen si ia nastere pe baza unui contract, prin care o parte numita CONCEDENT cedeaza, contra plata, unei alte parti, denumita CONCESIONAR, pe o perioada determinata, dreptul de exploatare a unui bun sau de executare a unei activitati sau de prestare a unui serviciu.

b. Brevetul este actul prin care se recunoaste unei persoane dreptul de a exploata exclusiv un anumit produs, al carui autor este.

c. Marca de fabrica reprezinta sume investite de catre întreprindere, pentru a face ca produsele ei sa se deosebeasca de produsele similare ale altor întreprinderi.

d. Licenta este dreptul câstigat de o persoana de a exploata un brevet de inventie, prin cumpararea acestuia.

4. Fondul comercial - reprezinta acele cheltuieli care nu sunt recunoscute distinct în contabilitate, dar care sunt efectuate pentru mentinerea sau dezvoltarea potentialului de activitate, reprezentat de existenta unor elemente necorporale generate de întreprindere, cum ar fi: clientela, vadul comercial, segmentul de piata, reputatia etc.

5. Alte imobilizari necorporale - cuprind acele imobilizari care nu sunt incluse în categoriile mentionate mai sus, asa cum sunt programele informatice, create de întreprindere sau achizitionate pentru nevoile proprii.

6. Avansuri si imobilizari necorporale în curs - reprezinta sumele de bani achitate în avans în contul unor imobilizari necorporale, ce urmeaza sa fie achizitionate de la terti si respectiv costul de productie al imobilizarilor necorporale neterminate pâna la sfârsitul exercitiului financiar.

II. IMOBILIZĂRILE CORPORALE - denumite si fizice sau tangibile, cuprind acele bunuri cu continut material concret (corporale, fizice), care participa la mai multe cicluri de exploatare, fara sa se integreze în continutul material al bunurilor obtinute si îsi transmit treptat valoarea asupra produselor obtinute, lucrarilor executate si serviciilor prestate, pe calea amortizarii.

În contextul Standardului International de Contabilitate - IAS 16 "Terenuri si mijloace fixe", reglementarile armonizate definesc imobilizarile corporale ca fiind active care:

"- sunt detinute de o persoana juridica pentru a fi utilizate în productia proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate tertilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;

- sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an;

- au valoare mai mare decât limita prevazuta de reglementarile legale în vigoare"

În categoria imobilizarilor corporale intra:

1. Terenurile si amenajarile de terenuri

a. Terenurile - sunt o categorie aparte de imobilizari corporale si cuprind: terenurile agricole si silvice, terenurile pentru constructii, terenuri cu zacaminte, terenuri fara constructii etc.

b. Amenajarile de terenuri - reprezinta cheltuielile efectuate cu amenajarile unor terenuri, lacuri si balti, asa cum ar fi lucrarile de acces, racordurile la sursele de energie etc.

2. Constructiile - sunt mijloace fixe reprezentate de cladiri, care sunt incinte închise în care se desfasoara activitati de productie, învatamânt, sanatate, cultura, agrement, administrative etc si de constructii speciale (drumuri, castele de apa, silozuri etc.)

3. Instalatiile tehnice si masinile - sunt mijloacele fixe cu cea mai mare pondere în activitatile de exploatare ale unei întreprinderi.

      Mijloacele fixe - sunt acele obiecte sau complexul de obiecte ce se utilizeaza ca atare si îndeplinesc cumulativ doua conditii: au o valoare de intrare în patrimoniu mai mare decât limita stabilita prin lege si au o durata normala de utilizare mai mare de un an.

Limita minima a valorii de intrare în patrimoniu a mijloacelor fixe se actualizeaza periodic, în functie de indicele de inflatie, prin hotarâri ale Guvernului. La data actuala, valoarea minima de intrare în patrimoniu a mijloacelor fixe este de 15.000.000 lei.

4. Alte instalatii, utilaje si mobilier - cuprind acele imobilizari corporale de natura mijloacelor fixe, care nu sunt incluse în categoriile mentionate anterior, cum sunt: mobilierul, aparatura birotica, echipamentele de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale utilizate în activitati administrative si gospodaresti.

5. Avansurile si imobilizarile corporale în curs de executie - cuprind:

-    avansurile banesti acordate furnizorilor de imobilizari în contul imobilizarilor corporale, care vor fi achizitionate;

-    mijloacele fixe achizitionate de la terti si nereceptionate;

-    investitiile în curs de executie sau neterminate în cadrul întreprinderii, realizate în regie proprie sau în antrepriza.

III. IMOBILIZĂRILE FINANCIARE - numite si investitii financiare pe termen lung, constituie o categorie speciala de imobilizari, reprezentând o modalitate de plasare a excedentului de disponibilitati banesti ale unei întreprinderi spre o alta întreprindere, ale carei resurse financiare îi sunt insuficiente pentru dezvoltare si care permit întreprinderii, care a plasat disponibilitatile, obtinerea unor venituri financiare, sub forma dividendelor si a dobânzilor sau realizarea de beneficii, prin comercializarea valorilor financiare.

În categoria imobilizarilor financiare se includ:

1. Titlurile de participare si interesele de participare - reprezinta drepturi sub forma de actiuni sau alte titluri de valoare (titlul este un înscris constatator al unei valori negociabile la bursa) în capitalul altor întreprinderi, care asigura exercitarea de catre întreprinderea detinatoare a unui control sau influente semnificative în gestiunea întreprinderii emitatoare de titluri, precum si obtinerea anuala a unui profit sub forma de dividende.

Daca o societate detine controlul asupra unei alte societati, aceasta din urma este filiala pentru societatea care detine controlul (societate-mama).

Controlul reprezinta capacitatea de a conduce politicile financiare si operationale ale unei societati, pentru a obtine beneficii din activitatea ei.

2. Alte titluri imobilizate - constau în titluri dobândite de întreprindere (altele decât cele de participare), în vederea realizarii unor venituri financiare, fara a putea interveni în gestiunea întreprinderii emitente.

Principalul titlu de acest fel îl constituie obligatiunile, care sunt hârtii de valoare, ce confera posesorului lor calitatea de creditor al unei întreprinderi si îi da dreptul de a primi, pentru suma împrumutata, un venit fix sub forma de dobânda.

3. Creantele imobilizate - cuprind:

a. Creantele legate de participatii iau nastere cu ocazia acordarii de împrumuturi de catre o întreprindere altei întreprinderi, la care detine titluri de participare sau interese de participare.

b. Împrumuturile acordate pe termen lung reprezinta sumele acordate de întreprindere tertilor, în baza unor contracte de împrumut si pentru care percepe dobânzi, potrivit legii.

c. Alte creante imobilizate cuprind garantiile, depozitele si cautiunile depuse de o unitate la terti, în vederea garantarii bunei executii a unor lucrari sau a unor obligatii.

4. Actiunile proprii sunt clasificate ca active imobilizate numai atunci când întreprinderea intentioneaza sa le detina pe o  durata care depaseste un an.

Grupa B - Activele circulante

Denumite si active curente sau bunuri mobile, activele circulante cuprind acele valori economice necesare bunei desfasurari a activitatilor tehnico-economice dintr-o întreprindere.

În conformitate cu prevederile Reglementarilor contabile armonizate cu directivele europene, un element patrimonial de activ se clasifica (este recunoscut) în categoria activelor circulante atunci când:

        "- este achizitionat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializarii si se asteapta sa fie realizat în termen de 12 luni de la data bilantului;

         -  este reprezentat de creante aferente ciclului de exploatare;

         - este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar, a caror utilizare nu este restrictionata"

Ciclul de exploatare al unei persoane juridice reprezinta perioada de timp dintre achizitionarea materiilor prime, care intra într-un proces de transformare, pentru realizarea de noi produse si finalizarea acestora în numerar sau sub forma unui echivalent de numerar.

Echivalentele de numerar sunt investitiile financiare pe termen scurt, usor convertibile în numerar, cum sunt titlurile de plasament si instrumentele de trezorerie.

Activele circulante sunt clasificate si prezentate în bilantul contabil pe patru capitole, astfel:

I. STOCURILE - sunt acele bunuri economice destinate a fi vândute în aceeasi stare sau dupa prelucrarea lor în procesul de productie si se consuma la prima lor utilizare.

În conformitate cu prevederile Standardului International de Contabilitate - IAS 2 "Contabilitatea stocurilor", Reglementarile contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, definesc stocurile ca fiind active circulante:

a.        detinute pentru a fi vândute pe parcursul desfasurarii normale a activitatii;

b.        în curs de productie în vederea vânzarii în aceleasi conditii ca mai sus; sau

c.         sub forma de materii prime, materiale si alte consumabile ce urmeaza a fi folosite în procesul de productie sau pentru prestarea de servicii.

Activele circulante de natura stocurilor sunt clasificate pe patru categorii, astfel:

1. Materiile prime si materialele consumabile cuprind:

a. Materiile prime - sunt acele bunuri care participa direct la fabricarea produselor si se regasesc în produsul finit, integral sau partial, fie în starea lor initiala, fie transformata;

b. Materialele consumabile - sunt acele bunuri care ajuta la procesul de fabricatie sau de exploatare, fara a se regasi, de regula, în produsul finit. În aceasta categorie de bunuri sunt cuprinse materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, seminte si materiale de plantat, furaje si alte materiale consumabile;

c. Materialele de natura obiectelor de inventar - sunt acele bunuri corporale cu o valoare mai mica decât limita prevazuta de lege pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu sau cu o durata mai mica de un an, indiferent de valoarea lor.

Din categoria materialelor de natura obiectelor de inventar fac parte: sculele, mobilierul marunt, uneltele etc., precum si bunurile asimilate acestora, asa cum sunt: echipamente de protectie si de lucru, scule - dispozitive - verificatoare (S.D.V.-urile), aparate de masura si control (A.M.C.-urile), matritele, modelele etc.

d. Stocurile aflate la terti - includ acele bunuri care sunt în proprietatea întreprinderii, dar care se gasesc la terti pentru prelucrare, în custodie sau în consignatie.

e.  Ambalajele - sunt bunuri achizitionate sau fabricate în unitate si care servesc la pastrarea si protejarea produselor si marfurilor pe timpul depozitarii si transportului.

2. Productia în curs de executie sau neterminata - reprezinta acea productie care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevazute în procesul tehnologic, precum si produsele incomplete, cele nesupuse probelor si receptiei tehnice si care sunt considerate productie neterminata.

În cadrul productiei în curs de executie se cuprind, lucrarile si serviciile în curs de executie sau neterminate.

3. Produsele finite si marfurile cuprind:

a. Produsele - sunt acele bunuri care se regasesc în procesul de productie sub urmatoarele forme:

§   semifabricate - sunt produse al caror proces tehnologic a fost terminat într-o anumita faza de fabricatie (sectie) si care trec într-o alta faza de fabricatie (sectie) sau se livreaza, ca atare, tertilor;

§   produse finite - sunt acele produse care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricatie si nu mai au nevoie de prelucrari ulterioare, putând fi depozitate în vederea livrarii sau expediate direct clientilor;

§   produse reziduale - se concretizeaza în rebuturi, materiale recuperabile sau deseuri;

b. Animalele si pasarile - sunt animalele nascute si cele tinere de orice fel, crescute si folosite pentru  productia de lapte, lâna si blanuri, animalele si pasarile la îngrasat pentru  carne, precum si coloniile de albine.

c. Marfurile - sunt acele bunuri pe care întreprinderea le cumpara în vederea revânzarii, în aceeasi stare, precum si produsele obtinute de întreprindere si predate spre vânzare în magazinele proprii;

4. Avansurile pentru cumparari de stocuri - reprezinta sumele de bani platite anticipat furnizorilor, în contul aprovizionarii ulterioare cu bunuri materiale de natura stocurilor.

II. CREANŢELE - numite si valori în curs de decontare, reprezinta valorile economice avansate temporar de catre o întreprindere altor persoane fizice sau juridice si pentru care urmeaza sa primeasca un echivalent valoric sub forma de bani, lucrari sau servicii.

Principalele creante evidentiate, urmarite, controlate si analizate de contabilitate sunt:

1. Creantele comerciale - sunt generate de vânzarea de bunuri, executarea de lucrari sau prestarea de servicii catre diversi parteneri de afaceri si sunt compuse din creantele fata de clienti, efectele de primit si avansurile acordate furnizorilor.

a. Clientii - iau nastere în etapa circuitului economic în care marfurile si produsele, expediate catre beneficiari (clienti), urmeaza sa se transforme în bani.

b. Efectele de primit  - sunt creante care apar în circuitul decontarii produselor livrate, lucrarilor executate si serviciilor prestate. Unitatea care vinde produse catre un client si doreste sa aiba o certitudine mai mare în ce priveste încasarea echivalentului valoric, solicita clientului sau sa semneze un efect de comert, denumit generic CAMBIE si prin aceasta se face dovada existentei unei creante.

c. Avansurile pentru prestari de servicii si executari de lucrari - sunt sume de bani platite, anticipat, unor furnizori de servicii si lucrari si pot îmbraca forma de:

Avansuri - sumele de bani care sunt acordate înaintea începerii executiei unei comenzi sau a unui contract;

Aconturi - sumele de bani acordate dupa executarea partiala a comenzilor sau contractelor.

Avansurile si aconturile se acorda sub forma unor împrumuturi sau a unor finantari temporare, înainte ca datoria fata de furnizori sa existe, dând astfel, nastere la un drept de creanta asupra beneficiarului sumelor primite.

2. Creantele în cadrul grupului - sunt generate de relatiile de decontare dintre societatea-mama si filiale.

3. Creante din interese de participare - reprezinta creantele rezultate din relatiile de decontare ale întreprinderii cu întreprinderile în capitalul carora detine actiuni sau alte titluri de valoare, fapt ce le asigura controlul acestora (exercitarea unei influente semnificative).

4. Alte creante - cuprind drepturile întreprinderii izvorâte din relatiile de decontare, cum ar fi: avansuri acordate personalului; sume de încasat de la bugetul statului, reprezentând obligatii fiscale platite în plus si  din subventii; sume de încasat de la asigurarile si protectia sociala, precum si de la alte organisme publice, platite în plus; pagubele de recuperat de la debitori diversi pe baza titlurilor executorii emise (hotarâri judecatoresti, decizii de imputare, angajamente de plata).

5. Creantele privind capitalul subscris si nevarsat - reprezinta un drept de creanta asupra actionarilor sau asociatilor, care au subscris sa participe la constituirea sau marirea capitalului social si care nu au varsat integral contributia la care s-au angajat.

III. INVESTIŢIILE  FINANCIARE PE TERMEN SCURT -  numite si titluri de plasament cuprind toate valorile economice care sunt echivalente de numerar, ce se convertesc usor în bani. 

Titlurile de plasament sau investitiile temporare - cuprind titlurile achizitionate în vederea revânzarii, pentru realizarea unui câstig pe termen scurt, ca diferenta între pretul de vânzare si pretul de cumparare al acestor titluri.

În structura investitiilor financiare pe  termen scurt sunt cuprinse:

1. Actiunile proprii - reprezinta actiunile proprii rascumparate de întreprindere si detinute temporar în vederea distribuirii catre actionari, salariati, terti etc sau pentru reducerea capitalului social;

2. Alte investitii financiare - cuprind actiunile altor întreprinderi, cotate si necotate; obligatiunile proprii emise si rascumparate; obligatiunile altor întreprinderi cotate si necotate, achizitionate de întreprindere în vederea revânzarii, pentru obtinerea unor venituri financiare pe termen scurt.

IV. CASA sI CONTURILE LA BĂNCI - în acest capitol  sunt delimitate:

1. Conturile la banci - includ cecurile si efectele comerciale primite de la clienti si care urmeaza sa fie încasate, sumele în curs de decontare si disponibilitatile, în lei si devize, din conturile bancare.

2. Casa - reprezinta numerarul, în lei si valuta, aflat în casieria întreprinderii.

3. Acreditivele - sunt disponibilitati banesti rezervate la banca într-un cont distinct, la dispozitia unui furnizor.

4. Alte valori de trezorerie -  sunt acele valori achizitionate si detinute de unitate si cuprind: timbrele fiscale si postale, biletele de tratament si odihna, tichetele si biletele de calatorie, bonurile valorice de carburanti etc.

5. Avansurile de trezorerie - reprezinta sumele acordate unor salariati ai întreprinderii, care urmeaza sa fie justificate prin efectuarea unor plati în favoarea acesteia (achizitii de bunuri sau plata unor servicii, lucrari etc.), iar diferentele ramase necheltuite se restituie la casierie.

Grupa C - Cheltuieli în avans

            Cheltuielile înregistrate în avans, numite si cheltuieli anticipate,  cuprind acele cheltuieli care se efectueaza în cursul unui exercitiu financiar, dar care afecteaza costurile exercitiului urmator, cum sunt:  chiriile sau locatiile de gestiune achitate anticipat; platile pentru abonamentele la diversele publicatii; decontarea anticipata a primelor de asigurare pentru bunuri si salariati; reparatiile capitale si reviziile tehnice sau alte asemenea cheltuieli efectuate la imobilizarile corporale, care se esaloneaza pe mai multe exercitii financiare.

3.1.5. Delimitari si definitii privind elementele componente ale pasivului bilantier

Pasivul, prin componenta sa, reflecta modul de finantare a mijloacelor economice si gradul de exigibilitate a surselor de finantare. În raport de exigibilitatea surselor de finantare, în pasivul bilantului sunt delimitate patru grupe de elemente:- grupa D datorii  ce trebuie platite într-o perioada de un an; - grupa G datorii ce trebuie platite într-o perioada mai mare de un an; - grupa H provizioane pentru riscuri si cheltuieli; - grupa I venituri în avans; -  grupa J capital si rezerve.

3.1.5.1. Capitalul si rezervele

Capitalul si rezervele, numite si capital propriu, constituie sursele de finantare stabile si reprezinta drepturile proprietarilor (actionarilor sau asociatilor) asupra activelor unei întreprinderi, dupa deducerea tuturor datoriilor fiind structurate în bilantul contabil pe sase capitole, astfel:

I. CAPITALUL - se constituie la înfiintarea societatilor comerciale, prin aportul asociatilor sau actionarilor sub forma de bani (numerar) sau sub forma de bunuri (natura) si se delimiteaza în:

a.  Capital subscris si nevarsat, reflecta partea de capital angajata (subscrisa) de actionari sau asociati, dar care nu a fost pusa înca la dispozitia societatii înfiintate.

b. Capital subscris si varsat, este partea din capitalul subscris care a fost pus efectiv la dispozitia societatii.

II. PRIMELE DE CAPITAL - sunt determinate de operatiunile de crestere a capitalului prin noi emisiuni de actiuni, fuziuni sau aporturi în natura si cuprind:

a. Primele de emisiune - reprezinta diferenta dintre valoarea nominala (initiala, de la înfiintarea societatii) a actiunilor si partilor sociale si valoarea de vânzare a lor (pretul de emisiune), determinata de raportul cerere - oferta de pe piata si de faptul ca noii actionari trebuie sa plateasca la intrarea în societate si o cota-parte din rezervele si rezultatele acumulate de societate pâna la data respectiva.

b. Primele de fuziune - reprezinta excedentul dintre valoarea bunurilor primite prin fuziune si valoarea (suma) cu care a crescut capitalul social al societatii absorbante (valoarea nominala a actiunilor emise cu ocazia fuziunii).

c. Primele de aport - apar în cazul cresterii capitalului social prin aport în natura si reprezinta concret, excedentul dintre valoarea aporturilor în natura la capitalul social subscris si valoarea nominala a actiunilor emise (suma cu care a crescut capitalul social).

d. Primele de conversie a obligatiunilor în actiuni - se determina ca diferenta între valoarea împrumutului obtinut prin emiterea si vânzarea de obligatiuni, convertit în actiuni si valoarea nominala a actiunilor emise.

III. REZERVE DIN REEVALUARE - este plusul de valoare rezultat din reevaluarea imobilizarilor corporale.

IV. REZERVELE - sunt surse constituite, anual, prin repartizarea unor cote din profiturile exercitiilor financiare si sunt delimitate patru categorii, astfel:

a. Rezervele legale - sunt destinate protejarii capitalului, în situatiile în care unele exercitii financiare se încheie cu pierderi. Aceste rezerve se constituie în conformitate cu prevederile Legii nr.31/1990 privind societatile comerciale, potrivit carora din beneficiile societatii se va prelua în fiecare an cel putin 5% pentru formarea fondului de rezerva, pâna când acesta atinge cel putin a cincea parte din capitalul social.

b. Rezervele pentru actiuni proprii - se constituie conform legii, în vederea utilizarii pentru rascumpararea unor actiuni, cu scopul mentinerii  capitalului propriu.

c. Rezervele statutare sau contractuale - se constituie, conform prevederilor din actele constitutive ale societatilor comerciale sau prin clauze contractuale, din profiturile nete (ramase dupa deducerea impozitului pe profit), în anii în care s-au obtinut rezultate financiare bune si au destinatiile hotarâte de adunarile generale ale actionarilor sau asociatilor (acoperirea pierderilor si alte scopuri).

d. Alte rezerve - pot fi constituite facultativ pe seama profitului net, pentru acoperirea pierderilor sau pentru alte scopuri conform hotarârii adunarilor generale ale actionarilor sau asociatilor, acestea nefiind prevazute de lege sau actele constitutive ale societatilor comerciale.

V. REZULTATUL REPORTAT - reprezinta, în principiu, rezultatul a carei afectare financiara a fost amânata, respectiv profiturile sau pierderile din exercitiile anilor precedenti a caror repartizare sau acoperire a fost amânata de catre adunarea generala a actionarilor sau asociatilor.

VI. REZULTATUL EXERCIŢIULUI - se determina ca diferenta dintre veniturile si cheltuielile întreprinderii, înregistrate în perioada unui an calendaristic (exercitiu financiar).

Rezultatul exercitiului poate fi favorabil sau nefavorabil, dupa cum veniturile au fost mai mari sau mai mici decât cheltuielile, îmbracând forma de profit si respectiv de pierdere.

Profitul reprezinta o sursa proprie de finantare pâna la repartizarea lui pe destinatiile legale de catre adunarea generala a actionarilor sau asociatilor.

Pierderea reprezinta rezultatul nefavorabil ce trebuie acoperit în exercitiile urmatoare. Este reflectata în bilant cu semnul minus, micsorând astfel capitalurile proprii.

 
3.1.5.2.  Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli

      Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli reprezinta pasive cu exigibilitate sau valoare incerta si se constituie pe seama cheltuielilor la sfârsitul exercitiilor financiare, când anumite cheltuieli sau pierderi pot fi prevazute sau estimate, fara a se cunoaste marimea lor exacta si data efectuarii lor. Deci aceste provizioane, care privesc ansamblul elementelor de activ, sunt destinate acoperirii de riscuri si cheltuieli pe care evenimentele în curs de desfasurare le fac posibile. Aceste provizioane se constituie pentru: litigii, când se constata posibilitatea pierderii unui proces în curs de desfasurare; garantii acordate clientilor; amenzi si penalitati, despagubiri, daune si alte datorii incerte.

3.1.5.3. Datoriile

Numite si capital strain, sunt sursele de finantare externe puse la dispozitia unitatii, fie de banci sau alte institutii financiare, fie de furnizori sau terti, pentru care unitatea trebuie sa acorde o prestatie sau un echivalent valoric. Reglementarile contabile simplificate clasifica datoriile în:

- datoriile curente, numite si datorii pe termen scurt - sunt acele obligatii ce trebuie platite într-o perioada de pâna la un an.

- datoriile pe termen lung - reprezinta sume ce trebuie platite într-o perioada mai mare de un an.

În structura datoriilor curente si pe termen lung se includ:

1. Împrumuturile si datoriile asimilate - reprezinta obligatiile financiare ale întreprinderii provenite din:

a. Împrumuturile din emisiunea de obligatiuni - societatile comerciale  care au nevoie de un împrumut pe termen lung, emit titluri de credit negociabile catre public numite obligatiuni, pe care le vând direct sau prin institutii specializate (bursa). Cumparatorii beneficiaza de dobânzi sau prime stimulative pâna la rambursarea obligatiunilor (la termen sau esalonat) catre emitent.

b. Creditele bancare pe termen lung - sunt sume contractate de catre întreprinderi de la banci, pentru acoperirea temporara a nevoilor de surse.

c. Bunurile si alte valori preluate în exploatare, depozit sau garantie - în aceasta categorie sunt incluse obligatiile unei întreprinderi care a preluat de la alta întreprindere, cu care are relatii de asociere sau de participare, bunuri economice în concesiune sau a beneficiat de brevete, licente sau alte valori similare.

În categoria altor împrumuturi si datorii similare se includ si sumele primite sub forma de depozit si garantii.

2. Datoriile comerciale - aceasta categorie include datoriile izvorâte din relatiile comerciale - contractuale. În structura lor se includ furnizorii si efectele de platit.

a. Furnizorii, exprima datoria unei întreprinderi care s-a aprovizionat cu bunuri si servicii de la o alta întreprindere, numita furnizor, plata lor urmând sa se faca ulterior.

b. Efectele de platit, reprezinta titlurile de valoare (trate, bilete la ordin), care atesta obligatia de plata a întreprinderii în cadrul relatiilor de decontare cu furnizorii.

3. Datoriile în cadrul grupului - reprezinta obligatiile datorate societatilor din cadrul grupului din relatiile de decontare ale societatii - mama cu filialele sale (societatile - fiice).

4. Datoriile din interese de participare - reprezinta datoriile generate din relatiile de decontare ale întreprinderii cu societatile asociate (asocieri în participatie).

5. Avansurile încasate în contul comenzilor -sume de la clienti, pentru livrarea ulterioara a unor bunuri, efectuarea de lucrari si prestarea de servicii si pâna la executarea comenzilor, sumele reprezentând o datorie fata de clienti.

6. Alte datorii - în aceasta categorie se cuprind obligatiile unei întreprinderi: - fata de personal, - cu salariile si alte drepturi asimilate; - fata de organismele de asigurari sociale si protectie sociala, cu contributiile datorate; - fata de bugetul de stat si bugetele locale, cu impozitele si taxele datorate; - fata de actionari sau asociati cu capitalul retras si dividendele de plata; - fata de alti creditori diversi.

 
3.1.5.4. Veniturile în avans

Veniturile în avans reprezinta valorile încasate în perioada curenta, care sunt recunoscute ca venituri în exercitiile financiare urmatoare. În structura veniturilor în avans se includ:

1. Subventiile pentru investitii - sunt surse de finantare nerambursabile, alocate întreprinderii de la bugetul de stat sau de alte institutii, fiind destinate pentru achizitionarea sau producerea de echipamente sau alte bunuri de natura imobilizarilor, realizarea unor activitati pe termen lung sau pentru acoperirea unor cheltuieli de natura investitiilor, care vizeaza actiuni deosebite pentru economia nationala, cum ar fi: crearea de noi locuri de munca, protectia mediului înconjurator etc.

2. Veniturile înregistrate în avans - constau în sumele încasate în exercitiul curent, în vederea livrarii de bunuri sau prestarii unor servicii în exercitiile urmatoare, cum sunt: chiriile, abonamentele, primele de asigurare, locatiile de gestiune, vânzarile de locuinte cu plata în rate etc, achitate cu anticipatie, dar care sunt recunoscute ca venituri în exercitiile viitoare.

3.1.6. Modificarile bilantului contabil

3.1.6.1. Modificarile bilantului prin prisma ecuatiei dublei reprezentari a patrimoniului

Tranzactiile, evenimentele si operatiile economice din activitatea întreprinderii produc modificari în volumul si structura elementelor patrimoniale (grupate dupa destinatie si provenienta lor) si astfel se influenteaza marimea posturilor din bilant, corespunzatoare elementelor respective.

Aceste modificari se prezinta fie sub forma de cresteri, fie sub forma de micsorari, dar se mentine în permanenta egalitatea bilantiera:                           ACTIV  =  PASIV

Operatiile economic-financiare, generate de activitatea unei întreprinderi, sunt de o mare diversitate, dar analizând efectul lor asupra elementelor bilantiere, grupate dupa destinatie si provenienta, se pot încadra în unul din urmatoarele patru tipuri de modificari:

-    Operatii economice si financiare care genereaza modificari în structura activelor;

-    Operatii economice si financiare care genereaza modificari în structura pasivelor;

-    Operatii economice si financiare care genereaza modificari în volumul activelor si pasivelor, în sensul cresterii;

-    Operatii economice si financiare care genereaza modificari în volumul activelor si pasivelor, în sensul micsorarii;

Pentru exemplificarea tipurilor de modificari privind activul si pasivul bilantier, se porneste de la un bilant initial simplificat (redat în tabelul de mai jos), cu un numar redus de posturi, asupra caruia se opereaza influenta unor operatii economice si financiare simple, care sa determine cele patru tipuri de modificari, cu întocmirea dupa fiecare operatie a unui nou bilant, pornind de la bilantul precedent, astfel:

BILANŢ INIŢIAL

(forma simplificata - mii lei)

ACTIV

PASIV

POSTURI

SOLDURI INIŢIALE

POSTURI

SOLDURI INIŢIALE

Mijloace fixe

25.000

Capital

21.000

Materii prime

2.000

Prime legate de capital

800

Debitori

600

Rezerve

3.500

Conturi la banci

1.500

Furnizori

2.900

Casa

20

Creditori

920

TOTAL ACTIV

29.120

TOTAL PASIV

29.120

Din datele  acestui bilant initial rezulta ca totalul activului este egal cu totalul pasivului, respectându-se astfel ecuatia dublei reprezentari          ( A = P ).

1. Operatii economice si financiare care genereaza modificari în structura activelor - aceste tipuri de operatiuni duc la cresterea unui element patrimonial de activ cu o anumita suma, concomitent cu micsorarea unui alt element de activ cu aceeasi suma, fara ca totalul activului bilantier sa se modifice.

Exemplul I: Se încaseaza prin casieria unitatii suma de 100 mii lei de la un salariat, reprezentând o imputatie pentru pagubele produse.

Operatia economica duce la o crestere a numerarului din casierie cu suma de 100 mii lei, concomitent cu o micsorare a creantelor asupra debitorilor cu aceeasi suma. Totalul activului bilantier ramâne nemodificat.

Modificarile din structura activului, generate de operatia de la exemplul I, se reflecta în bilant, astfel:

BILANŢ

întocmit dupa efectuarea operatiei de la exemplul I - mii lei - 

ACTIV

PASIV

POSTURI

SOLDURI INIŢIALE

MODI-FICĂRI

SOLDURI FINALE

POSTURI

SOLDURI INIŢIALE

MODI-

FICĂRI

SOLDURI FINALE

Mijloace fixe

25.000

25.000

Capital

21.000

Materii prime

2.000

2.000

Prime legate de capital

800

Debitori

600

-100

500

Rezerve

3.500

Conturi la banci

1.500

1.500

Furnizori

2.900

Casa

20

+100

120

Creditori

920

TOTAL ACTIV

29.120

0

29.120

TOTAL PASIV

29.120

Concluzii ce se desprind dupa întocmirea bilantului:

- modificarile în patrimoniu s-au reflectat numai în activul bilantului, pasivul a ramas nemodificat;

-   în activ a avut loc o micsorare la postul de bilant "Debitori" cu suma de 100 mii lei, concomitent cu o crestere la postul de bilant "Casa" cu aceeasi suma;

-   totalul bilantului a ramas nemodificat fata de bilantul initial;

-   notând cu A - activul, cu P - pasivul, cu x - modificarile determinate de influenta operatiei I, se constata ca egalitatea bilantiera se mentine, asa cum rezulta din urmatoarea ecuatie de echilibru:

A + x - x = P, respectiv:   29.120 + 100 - 100 = 29.120, deci:   29.120 = 29.120.

2. Operatii economice si financiare care genereaza modificari în structura pasivelor - aceste tipuri de operatiuni  duc la o crestere a unui element patrimonial de pasiv cu o anumita suma, concomitent cu micsorarea unui alt element patrimonial de pasiv cu aceeasi suma, totalul pasivului bilantier ramânând  neschimbat.

Exemplul II: Adunarea generala a actionarilor hotaraste transferarea la rezerve a primelor legate de capital, în suma de 600 mii lei.

Operatia economica duce la o micsorare a primelor legate de capital cu suma de 600 mii lei, concomitent cu cresterea rezervelor cu aceeasi suma. Totalul pasivului bilantier ramâne nemodificat.

Modificarile din structura pasivului, produse de operatia de la exemplul II, se reflecta în bilant astfel:

BILANŢ

întocmit dupa efectuarea operatiei de la exemplul II - mii lei -

ACTIV

PASIV

POSTURI

SOLDURI INIŢIALE

MODI-FICĂRI

SOLDURI FINALE

POSTURI

SOLDURI INIŢIALE

MODI-

FICĂRI

SOLDURI FINALE

Mijloace fixe

25.000

Capital

21.000

21.000

Materii prime

2.000

Prime legate de capital

800

-600

200

Debitori

500

Rezerve

3.500

+600

4.100

Conturi la banci

1.500

Furnizori

2.900

2.900

Casa

120

Creditori

920

920

TOTAL ACTIV

29.120

TOTAL PASIV

29.120

0

29.120

Concluzii ce se desprind dupa întocmirea bilantului:

-    modificarile în patrimoniu s-au reflectat numai în pasivul bilantului, activul a ramas nemodificat;

-    în pasiv a avut loc o micsorare a postului de bilant "Prime legate de capital" cu suma de 600 mii lei, concomitent cu o crestere la postul de bilant "Rezerve" cu aceeasi suma;

-    totalul bilantului a ramas nemodificat fata de bilantul precedent;

-    egalitatea bilantiera se mentine si dupa modificarile(x) determinate de influenta operatiei II, potrivit ecuatiei: A = P + x - x,  respectiv:  29.120 = 29.120 + 600 - 600, deci:  29.120 = 29.120.

3. Operatii economice si financiare care genereaza modificari în volumul activelor si pasivelor în sensul cresterii -  aceste operatiuni duc la  cresterea unui element patrimonial de activ cu o anumita suma, concomitent cu o crestere a unui element patrimonial de pasiv cu aceeasi suma. Totalul bilantului creste cu aceeasi suma.

Exemplul III: Întreprinderea se aprovizioneaza de la un furnizor  cu materii prime, în suma de 800 mii lei, care vor fi achitate ulterior.

Operatia economica duce la  cresterea stocului de materii prime cu 800 mii lei, concomitent cu o crestere a datoriei fata de furnizor cu aceeasi suma. Totalul bilantului creste cu suma de 800 mii lei.

Modificarile în volumul bilantului, produse de operatia de la exemplul III, se reflecta astfel:

BILANŢ

întocmit dupa efectuarea operatiei de la exemplul III - mii lei -

ACTIV

PASIV

POSTURI

SOLDURI INIŢIALE

MODI-FICĂRI

SOLDURI FINALE

POSTURI

SOLDURI INIŢIALE

MODI-

FICĂRI

SOLDURI FINALE

Mijloace fixe

25.000

25.000

Capital

21.000

21.000

Materii prime

2.000

+800

2.800

Prime legate de capital

200

200

Debitori

500

500

Rezerve

4.100

4.100

Conturi la banci

1.500

1.500

Furnizori

2.900

+800

3.700

Casa

120

120

Creditori

920

920

TOTAL ACTIV

29.120

+800

29.920

TOTAL PASIV

29.120

+800

29.920

Concluzii ce se desprind dupa întocmirea bilantului:

-    modificarile în patrimoniu s-au reflectat atât în activul, cât si în pasivul bilantului;

-    în activ a avut loc o crestere la postul de bilant "Materii prime" cu suma de 800 mii lei, iar în pasiv o crestere la postul de bilant "Furnizori" cu aceeasi suma;

-    totalul bilantului creste cu 800 mii lei fata de bilantul precedent;

-    egalitatea bilantiera se mentine si dupa modificarile (x) determinate de influenta operatiei III, potrivit ecuatiei: A + x = P + x,  respectiv:  29.120 + 800 = 29.120 + 800, deci:  29.920 = 29.920.

4. Operatii economice si financiare care genereaza modificari în volumul activelor si pasivelor în sensul micsorarii - aceste operatiuni duc la micsorarea unui element patrimonial de activ, concomitent cu o micsorare a unui alt element patrimonial de pasiv cu aceeasi suma. Totalul bilantului se micsoreaza cu aceeasi suma.

     Exemplul IV: Se achita o datorie fata de un furnizor din contul de la banca, în suma de 900 mii lei.

Operatia duce la o micsorare a disponibilitatilor banesti de la banca cu suma de 900 mii lei, concomitent cu o scadere a datoriilor fata de furnizori cu aceeasi suma. Totalul bilantului se micsoreaza cu aceeasi suma.

Modificarile în volumul bilantului, produse de operatia de la exemplul IV, se reflecta astfel:

BILANŢ

întocmit dupa efectuarea operatiei de la exemplul IV - mii lei -

ACTIV

PASIV

POSTURI

SOLDURI INIŢIALE

MODI-FICĂRI

SOLDURI FINALE

POSTURI

SOLDURI INIŢIALE

MODI-

FICĂRI

SOLDURI FINALE

Mijloace fixe

25.000

25.000

Capital

21.000

21.000

Materii prime

2.800

2.800

Prime legate de capital

200

200

Debitori

500

500

Rezerve

4.100

4.100

Conturi la banci

1.500

-900

600

Furnizori

3.700

-900

2.800

Casa

120

120

Creditori

920

920

TOTAL ACTIV

29.920

-900

29.020

TOTAL PASIV

29.920

-900

29.020

Concluzii ce se desprind dupa întocmirea bilantului:

-    modificarile în patrimoniu s-au reflectat atât în activul, cât si în pasivul bilantului;

-    în activ a avut loc o micsorare a postului de bilant "Conturi la banci" cu suma de 900 mii lei, iar în pasiv o micsorare la postul de bilant "Furnizori" cu aceeasi suma;

-    totalul bilantului se micsoreaza cu suma de 900 mii lei fata de bilantul precedent;

-    egalitatea bilantiera se mentine si dupa modificarile (x) determinate de influenta operatiei IV, potrivit ecuatiei: A - x = P - x,  respectiv:  29.920 - 900 = 29.920 - 900, deci:   29.020 = 29.020.

Din cele prezentate mai sus, se desprind doua tipuri de modificari ale bilantului contabil, respectiv:

§   modificari de structura -  determinate de influenta operatiilor economice si financiare care produc modificari numai în structura activului si pasivului, fara sa influenteze totalul bilantului;

§   modificari de volum - determinate de influenta operatiilor economice si financiare care produc modificari atât în structura activului si pasivului, cât si în totalul (volumul) bilantului.

Grafic, aceste doua tipuri de modificari se prezinta astfel:


               

Rezulta ca, indiferent de modificarile produse asupra activului si pasivului întreprinderii, egalitatea bilantiera se mentine permanent deoarece, în cazul fiecarei operatii economice s-a produs concomitent si cu aceeasi suma o dubla modificare si anume:

§   de sens contrar, atunci când au fost influentate elemente din aceeasi parte a bilantului si s-au anulat;

§   de acelasi sens, în cazul în care au fost influentate elemente din ambele parti ale bilantului si s-au adunat, respectiv scazut din totalul bilantului.

3.1.6.2. Modificarile bilantiere prin prisma ecuatiei structurilor

legate de evaluarea pozitiei financiare a întreprinderii

Cele patru tipuri de modificari, analizate prin prisma ecuatiei generale a bilantului "ACTIV = PASIV", nu scot în evidenta operatiunile care determina cresteri si micsorari în situatia neta a patrimoniului.

Pentru a raspunde acestei necesitati, operatiile care modifica elementele patrimoniale din structurile bilantului, direct legate de evaluarea pozitiei financiare a întreprinderii (active, capitaluri proprii si datorii), sunt analizate prin intermediul ecuatiei bilantiere de forma:                  A = C + D

în care: A - activul patrimonial; C - capitalurile proprii (situatia neta a patrimoniului);    D - datoriile.

Având în vedere posibilitatea cresterii si micsorarii celor trei categorii patrimoniale, matematic se înregistreaza noua tipuri de modificari ale bilantului (32 = 9), astfel:

1. Modificari numai în activ de forma:             A + x - x = C + D;

I. Daca la aceasta modificare se introduce gruparea elementelor bilantiere dupa destinatie si provenienta lor (dubla reprezentare a patrimoniului A=P, iar P = C + D), ecuatia este de forma:

A + x - x = P

 


2. Modificari numai în capitalul propriu:        A = (C + x - x) + D;

3. Modificari numai în datorii:                        A = C + (D + x - x);

4. Modificari în capitalul propriu, în sensul cresterii si în datorii, în sensul micsorarii: A = (C + x) + (D - x);

5. Modificari în capitalul propriu, în sensul micsorarii si în datorii, în sensul cresterii: A = (C - x) + (D + x);

II. Daca la modificarile 2-5 structurile bilantiere sunt analizate prin prisma dublei reprezentari a patrimoniului, ecuatia care le reprezinta este de forma:

A = P + x - x

 


6. Modificari în activ si în capitalul propriu, în sensul cresterii:         A + x = (C + x) + D;

7. Modificari în activ si în datorii, în sensul cresterii:                      A + x = C + (D + x);

A + x = P + x

 
III. Daca la modificarile 6 si 7 se aplica acelasi rationament ca la punctele I si II, ecuatia care le reprezinta este de forma:

            8. Modificari în activ si în capitalul propriu, în sensul micsorarii:  A - x = (C - x) + D;

            9. Modificari în activ si în datorii, în sensul micsorarii:                  A - x = C + (D - x);

A - x = P - x

 
IV. Daca la modificarile 8 si 9 se introduc elementele bilantiere de activ si pasiv, ecuatia care reprezinta aceste modificari este de forma:

3.2. Contul de profit si pierdere - imagine a performantei financiare a întreprinderii

3.2.1. Structura contului de profit si pierdere:

Activitatile întreprinderii, consumatoare de resurse (cheltuieli) si producatoare de efecte economice (venituri) sunt analizate prin contul de profit si pierdere, care evidentiaza si explica, într-o forma analitica, performanta întreprinderii prin prisma raporturilor de echilibru dintre cheltuieli si venituri, potrivit relatiei:

± REZULTAT = VENITURI - CHELTUIELI

Într-o acceptie generala structurile contului de profit si pierdere pot fi definite astfel:

-    cheltuielile desemneaza angajarea si utilizarea resurselor economice în cadrul activitatilor desfasurate de întreprindere, fiind constituite, în principal din valori platite sau de platit pentru materiile prime, materialele si marfurile cumparate, lucrarile si serviciile prestate de terti pentru nevoile întreprinderii, precum si pentru angajamentele pe care aceasta a consimtit sa le plateasca;

-   veniturile exprima bogatia dobândita din activitatile desfasurate, respectiv resursele obtinute, fiind constituite, în principal, din valorile primite sau de primit pentru bunurile vândute, lucrarile executate si serviciile prestate.

CADRUL GENERAL de întocmire si prezentare a situatiilor financiare, elaborat de Comitetul pentru Standarde Internationale de Contabilitate (IASC), definesc (paragraful 70 - "a" si "b") elementele contului de profit si pierdere astfel:

"- veniturile constituie cresteri ale beneficiilor economice, înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub forma de intrari sau cresteri ale activelor ori descresteri ale datoriilor, care se concretizeaza în cresteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contributii ale actionarilor;

- cheltuielile constituie diminuari ale beneficiilor economice, înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub forma de iesiri sau scaderi ale valorii activelor ori cresteri ale datoriilor, care se concretizeaza în reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora catre actionari"

"Contul de profit si pierdere", are în structura sa urmatoarele elemente: cifra de afaceri neta; veniturile si cheltuielile generate de activitatea curenta si extraordinara a întreprinderii; rezultatul curent (exploatare + financiar) si extraordinar; impozitul pe profit; rezultatul exercitiului; rezultatul pe actiune.

3.2.1.1. Veniturile

În functie de activitatea care le genereaza,  veniturile se grupeaza  în:

1. Veniturile din exploatare - sunt reprezentate de veniturile legate de desfasurarea normala, curenta a activitatii si cuprind: venituri din vânzarea produselor, marfurilor, lucrarilor executate si serviciilor prestate; venituri din productia stocata (variatia stocurilor); venituri din productia de imobilizari; venituri din subventii de exploatare si alte venituri de exploatare.

2. Veniturile financiare - rezulta din activitatea financiara a întreprinderii si cuprind: venituri din investitii financiare; venituri din interese de participare; venituri din creante imobilizate; venituri din diferente de curs valutar; venituri din dobânzi; venituri din sconturi obtinute; alte venituri financiare.

3. Veniturile extraordinare - reprezinta acele venituri  ce nu sunt legate de activitatea normala a întreprinderii si cuprind veniturile din subventii pentru evenimente extraordinare (calamitati) si altele similare.

 

3.2.1.2. Cheltuielile

În functie de natura lor, cheltuielile întreprinderii se grupeaza pe feluri de activitati, astfel:

1. Cheltuielile de exploatare - sunt generate de activitatea curenta a întreprinderii, ca parte a obiectului sau de activitate, precum si cele care deriva din acesta si cuprind: cheltuieli cu materiile prime si materialele consumabile;  cheltuieli cu salariile, asigurarile si protectia sociala;  cheltuieli cu plata lucrarilor si serviciilor prestate de terti;  cheltuieli cu amortizarile si provizioanele;  cheltuieli cu impozitele si taxele si alte cheltuieli de exploatare.

2. Cheltuielile financiare - sunt legate de activitatea financiara a întreprinderii si cuprind: pierderi din creante legate de participatii; cheltuieli privind investitiile financiare cedate; cheltuieli din diferente de curs valutar; cheltuieli privind dobânzile aferente împrumuturilor primite; cheltuieli privind sconturile acordate clientilor; alte cheltuieli financiare.

3. Cheltuielile extraordinare - cuprind acele cheltuieli care nu sunt legate de activitatea normala, curenta a întreprinderii si se refera la cheltuieli privind calamitatile si alte evenimente extraordinare, care nu apar în mod frecvent sau cu regularitate în activitatea unitatii, asa cum ar fi exproprierile.

3.2.1.3. Rezultatul exercitiului financiar

      Îmbraca forma de profit sau pierdere si se stabileste lunar, ca diferenta între veniturile si cheltuielile perioadei, indiferent de data încasarii sau a platii lor.

Potrivit clasificatiei veniturilor si cheltuielilor rezultatul exercitiului (profitul sau pierderea), cuprinde rezultatul curent, rezultatul extraordinar, impozitul pe profit si rezultatul net al exercitiului financiar.

1. Rezultatul curent - reprezinta suma rezultatului din exploatare cu rezultatul financiar:

Flowchart: Alternate Process: Rezultatul curent   (profit sau pierdere)   =    Rezultatul din  exploatare   +      Rezultatul financiar


în care:

Flowchart: Alternate Process: Rezultatul din exploatare (profit / pierdere)  = Venituri din exploatare - Cheltuieli din exploatare

Flowchart: Alternate Process: Rezultatul financiar (profit sau pierdere)	  =  Venituri financiare	-    Cheltuieli    financiare


2. Rezultatul extraordinar - se determina ca diferenta între veniturile si cheltuielile extraordinare, astfel:

Flowchart: Alternate Process: Rezultatul extraordinar (profit / pierdere)  =    Venituri extraordinare  -  Cheltuieli extraordinare


3. Rezultatul brut al exercitiului - se determina prin însumarea algebrica a rezultatului curent cu rezultatul extraordinar, astfel:

Flowchart: Alternate Process: Rezultatul brut al exercitiului (profit / pierdere)  =  Rezultatul  curent + Rezultatul extraordinar


În cazul în care rezultatul brut al exercitiului îmbraca forma de profit, acesta se impoziteaza, potrivit legii. Prin deducerea din rezultatul brut (profit) a impozitului pe profit se obtine rezultatul net al exercitiului sau profitul net, care este supus repartizarii pe destinatiile prevazute de dispozitiile legale si cele hotarâte de adunarea generala a actionarilor sau asociatilor.

CAPITOLUL IV - Mecanismul contabil: analiza, înregistrarea si controlul tranzactiilor în conturi

4.1. Contul si dubla înregistrare

4.1.1. Notiunea si necesitatea contului

Modificarile generate de influenta tranzactiilor, evenimentelor si operatiilor economice asupra volumului si structurii bunurilor economice si surselor de finantare, au fost prezentate în capitolul anterior cu ajutorul bilantului contabil, întocmit, distinct, dupa fiecare din cele patru exemple de operatii, pentru a se reda noua situatie a elementelor patrimoniale de activ si pasiv.

În practica contabila însa, urmarirea neîntrerupta a modificarilor la care sunt supuse elementele bilantului, nu poate fi realizata cu ajutorul acestuia, deoarece numarul mare de tranzactii, evenimente si alte operatii economice, generate zilnic de activitatea întreprinderii si care produc modificari în volumul si structura elementelor patrimoniale, fac imposibila întocmirea unui bilant distinct dupa fiecare modificare, pentru a reflecta noua situatie.

De asemenea, daca bilantul contabil prezinta situatia elementelor patrimoniale la momentul respectiv, asa cum au fost modificate de la o operatie economica la alta, nu poate reflecta însa evolutia tuturor modificarilor din perioada precedenta, întrucât în bilant nu pot fi înregistrate toate tranzactiile, evenimentele si alte operatii, care au influentat si produs modificari în volumul si structura activelor si pasivelor bilantiere.

În raport cu cele prezentate, contabilitatea trebuie sa asigure pe lânga prezentarea pozitiei financiare a întreprinderii la un moment dat prin bilantul contabil si evolutia modificarilor produse zi de zi în masa patrimoniului, în sensul cresterii si micsorarii volumului si structurii elementelor bilantiere.

Pentru realizarea acestor necesitati, s-a recurs la un procedeu specific metodei contabilitatii CONTUL, prin intermediul caruia se asigura urmarirea si controlul atât a existentelor, cât si a modificarilor care s-au produs în decursul unei perioade de gestiune asupra bunurilor economice si surselor de finantare.

Sintetizând, se poate desprinde urmatoarea definitie:

Contul este un procedeu al metodei contabilitatii, prezentat într-o forma speciala, cu ajutorul caruia se urmaresc zi de zi în cursul unei perioade de gestiune, de regula în expresie valorica, existenta si miscarea bunurilor economice, a surselor de formare a capitalului, a drepturilor de creanta si a obligatiilor, precum si fazele proceselor economice dintr-o întreprindere.

Acest procedeu a fost conceput de practica contabila în asa fel încât sa preia existentele elementelor de activ si pasiv din bilantul initial (soldul initial de la începutul perioadei de gestiune), iar în cursul perioadei de gestiune înregistreaza modificarile intervenite în volumul si structura acestora, pentru ca la sfârsitul perioadei sa ofere situatia elementelor patrimoniale, necesara întocmirii bilantului final.

Deci, contul functioneaza pe baza urmatoarei relatii matematice:

Existentele initiale

   +

Cresteri

-

Micsorari

=

Existentele finale

Rezulta ca, pentru fiecare element component al structurilor bilantiere de activ, capitaluri si datorii, se deschide câte un cont distinct în contabilitatea curenta, în care se înregistreaza, pe baza de documente, existentul de la începutul perioadei de gestiune, precum si modificarile acestora (cresteri sau micsorari), determinate de tranzactiile, evenimentele si alte operatii din activitatea întreprinderii.

4.1.2. Functiile contului

Ca instrumente de lucru reprezentative ale contabilitatii, conturile trebuie sa raspunda cerintelor si sarcinilor acesteia, îndeplinind urmatoarele functii:

1. Functia economica - consta în aceea ca fiecare cont reflecta un anumit bun economic, sursa de finantare, proces sau rezultat financiar, care determina însusi continutul economic al contului respectiv.

2. Functia statistica - potrivit careia informatiile furnizate de conturi stau la baza determinarii unor indicatori statistici, asa cum ar fi volumul productiei globale, al productiei de marfa etc.

3. Functia de calcul - potrivit careia pe baza datelor din conturi se calculeaza situatia tuturor elementelor patrimoniale în diferite momente ale activitatii economice, precum si costul productiei, rezultatele financiare etc.

4. Functia de control - consta în faptul ca datele si informatiile furnizate de conturi sunt folosite la controlul integritatii elementelor patrimoniului întreprinderii.

5. Functia de grupare - consta în aceea ca în contabilitatea curenta se deschid conturi pe elemente patrimoniale, grupate omogen, cum ar fi: bunurile economice, sursele de finantare, procesele economice, etc.

6. Functia de sistematizare - consta în faptul ca în fiecare cont se înregistreaza, distinct, operatiile economice care provoaca cresteri, de cele care determina micsorari ale aceluiasi element.

7. Functia contabila - este determinata de continutul economic al conturilor si consta într-un anumit mod de înregistrare în cadrul lor a existentelor initiale, cresterilor si micsorarilor elementelor patrimoniale, dupa cum conturile respective s-au deschis pentru structurile de:

-   activ si atunci conturile respective au functie contabila de activ;

-   pasiv si atunci conturile respective au functie contabila de pasiv.

4.1.3. Forma  si structura contului

1. Forma contului - înregistrând cele doua categorii de modificari ale elementelor bilantiere - cresteri si micsorari - contul trebuie sa aiba o anumita forma, care sa îi permita reflectarea separata a celor doua feluri de modificari, pentru cunoasterea totalului fiecareia dintre ele.

Desi sunt cunoscute mai multe forme ale contului, cu timpul s-a ajuns la concluzia ca formele care corespund cel mai bine necesitatilor de înregistrare a modificarilor sunt:

 a. Forma bilaterala - numita si clasica are doua parti alaturate si opuse, sub forma de balanta (litera "T")în care se înscriu doua categorii de date informationale, respectiv: date generale si date specifice.

În figura nr. 1 prezentam una din partile formei bilaterale a contului.

Datele generale sunt formate din:

Datele specifice:

Data la care a avut loc operatiunea economica

Documentele care stau la baza înregistrarii operatiei economice

Explicatia operatiei economice înregistrate

CREsTERI SAU MICsORĂRI, în functie de continutul economic al fiecarui cont

Figura nr. 1 - Forma bilaterala a contului, una din parti

Aceasta forma are doua dezavantaje:

-    datele generale sunt înscrise în ambele parti ale contului, ceea ce necesita efort material si uman în plus;

-    nu ofera posibilitatea determinarii existentelor patrimoniale (soldurile) dupa fiecare operatie economica înregistrata în cont, aspect ce se poate face numai în afara contului, deci extracontabil.

b. Forma unilaterala - a fost conceputa sa înlature dezavantajele formei bilaterale si astfel datele generale sunt înscrise o singura data, iar cele specifice sunt alaturate, în doua coloane distincte. La acestea se mai adauga o coloana în plus, în care se determina existentele elementelor patrimoniale în cont (soldurile).

Indiferent de forma contului, bilaterala, cu doua parti alaturate sau unilaterala, cu doua coloane distincte privind datele specifice, aceasta trebuie sa asigure înregistrarea modificarilor elementelor patrimoniale.

Astfel, luând exemplul formei unilaterale, într-o coloana a contului se înregistreaza cresterile, care se aduna între ele, iar în coloana opusa se reflecta micsorarile care, de asemenea, se aduna între ele.

DEBIT (Existente si cresteri)

CREDIT (Micsorari)

Date generale

Date

specifice

Date generale

Date

specifice

Data

Doc.

Explicatii

Data

Doc.

Explicatii

01.01

Inven-tar

Existent initial

(sold redeschidere)

500.000

03.01

Bon consum

Consum materii prime

490.000

04.01

NIR

Receptionat materii prime

800.000

09.01

Bon consum

Consum materii prime

700.000

08.01

NIR

Receptionat materii prime

600.000

RULAJ CREDITOR

1.190.000

RULAJ DEBITOR

1.400.000

TOTAL SUME CREDITOARE

1.190.000

TOTAL SUME DEBITOARE

1.900.000

Figura nr. 2 - Structura contului 301 "Materii prime", în forma grafica bilaterala

Date generale

DEBIT

CREDIT

SOLD

Data

Doc.

Explicatii

01.01

Inventar

Existent initial (sold redeschidere)

500.000

-

500.000

03.01

Bon consum

Consum materii prime

-

490.000

10.000

04.01

NIR

Receptionat materii prime

800.000

-

810.000

08.01

NIR

Receptionat materii prime

600.000

-

1.410.000

09.01

Bon consum

Consum materii prime

-

700.000

710.000

RULAJ

1.400.000

1.190.000

-

TOTAL SUME

1.900.000

1.190.000

710.000

Figura nr. 3 - Structura contului 301 "Materii prime", în forma grafica unilaterala

Asa dupa cum rezulta din figurile nr. 2 si 3, formele contului sunt asemanatoare unor tabele cu doua parti sau doua coloane distincte pentru datele specifice (debit si credit). În una din parti/coloana se înregistreaza existentul initial si cresterile elementului bilantier, pentru care s-a deschis contul respectiv, iar în cealalta parte/coloana se înregistreaza micsorarile aceluiasi element. Plecând de la structurile bilantiere, carora le apartin elementele patrimoniale pentru care se deschid conturile, conventional s-a stabilit ca pentru conturile de:

- activ, existentele initiale si cresterile sa se înregistreze în partea/coloana stânga, numita debit, iar micsorarile în partea/coloana dreapta, numita credit,

- pasiv, existentele initiale si cresterile se înregistreaza în partea/coloana dreapta, numita credit, iar micsorarile în partea/coloana stânga, numita debit.

Deci, înregistrarile în conturi se fac în functie de continutul lor economic, respectiv conturi de activ, pentru bunuri economice si conturi de pasiv, pentru surse de finantare.

2. Structura contului - este formata din urmatoarele elemente:

a. Denumirea sau titlul contului - permite identificarea elementului patrimonial pentru care se deschide fiecare cont; exemplu: "Materii prime", "Casa", "Produse finite", "Clienti", "Furnizori" etc.

În afara denumirii contului, pentru a usura munca în practica contabila, fiecarui cont i s-a atribuit un simbol cifric; exemplu: simbolul 301 pentru contul "Materii prime", 531 pentru contul "Casa" etc.

b. Explicatia operatiunii economice înregistrate - se preia din documentele justificative si are caracter fie descriptiv, fie contabil.

Explicatia descriptiva - presupune redarea pe scurt a operatiei economice; exemplu: "receptionat marfuri", "încasari în numerar", "plati prin banca" etc.

Explicatia contabila - presupune ca în dreptul fiecarei sume înregistrate sa se înscrie simbolul contului corespondent.

c. Debitul si creditul contului - sunt denumiri conventionale care corespund celor doua parti/coloane opuse ale contului, pentru separarea celor doua tipuri de modificari (cresteri si micsorari), astfel:

Debitul este partea/coloana din stânga a oricarui cont;

Creditul este partea/coloana din dreapta a oricarui cont;

Semnificatia debitului si creditului trebuie înteleasa în raport cu  continutul sau economic, care determina functia contabila a contului respectiv. Debitul si creditul nu au aceeasi semnificatie la toate conturile, astfel:

Ř       daca conturile sunt deschise pentru active si cheltuieli, debitul reprezinta existentele si cresterile de active si cheltuieli, iar creditul reprezinta micsorarile de active si cheltuieli pe o anumita perioada;

Ř       daca conturile sunt deschise pentru pasive si venituri, debitul reprezinta micsorarile de pasive si venituri, iar creditul reprezinta existentele si cresterile de pasive si venituri, pe o anumita perioada.

d. Rulajul contului - reprezinta totalitatea sumelor înscrise în debitul sau creditul unui cont într-o perioada de timp, ca urmare a cresterilor si micsorarilor determinate de tranzactii si alte operatii economice si financiare.

În functie de cele doua parti ale contului, se delimiteaza rulajul debitor si rulajul creditor .

e. Total sume - acest element este format din existentele initiale la care se adauga rulajele debitoare si creditoare si astfel, se obtine total sume debitoare si total sume creditoare.

f. Soldul contului - reprezinta existentul valoric la un moment dat al elementului patrimonial, pentru care s-a deschis contul respectiv si se stabileste ca diferenta între totalul sumelor debitoare si totalul sumelor creditoare, preluând denumirea sumei cu totalul cel mai mare, respectiv: sold debitor sau sold creditor, dupa caz.

Daca total sume debitoare este egal cu total sume creditoare, contul nu are sold si în acest caz poarta denumirea de cont balansat sau  cont soldat.

4.1.4. Regulile de functionare a conturilor

Pentru stabilirea regulilor de functionare a conturilor, se ia ca punct de plecare bilantul.

Astfel, la începutul fiecarui exercitiu financiar, pe baza posturilor din bilantul initial se deschid conturile în contabilitatea curenta.

Un bilant initial nu este altceva decât un bilant încheiat la finele exercitiului financiar precedent, care pentru exercitiul curent, la începutul acestuia, devine initial.

În raport cu activul si pasivul bilantului, conturile  se împart în doua categorii fundamentale:

Ř    conturi de activ - care preiau posturile din partea de activ a bilantului si reflecta existenta si miscarea elementelor patrimoniale de activ;

Ř    conturi de pasiv - care preiau posturile din partea de pasiv a bilantului si reflecta existenta si miscarea elementelor patrimoniale de pasiv;

Din cele aratate, decurge prima regula de functionare a conturilor:

§  conturile de activ încep sa functioneze prin debitare cu existentele initiale (soldul initial) din activul bilantului initial;

§  conturile de pasiv încep sa functioneze prin creditare cu existentele initiale (soldul initial) din pasivul bilantului initial.

Dupa ce s-au înscris existentele initiale în conturi, se înregistreaza cele doua categorii de modificari, respectiv cresterile si micsorarile.

Cresterile se înscriu în partea în care s-au înscris existentele initiale si de aici a doua regula de functionare:

§   conturile de activ se mai debiteaza cu cresterile de active si cheltuieli, determinate de operatiile economice consemnate în documente;

§   conturile de pasiv se mai crediteaza cu cresterile de pasive si venituri, determinate de operatiile economice consemnate în documente.

Dupa ce s-a stabilit partea contului în care se înregistreaza cresterile, se deduce ca în partea opusa se vor înregistra micsorarile si de aici cea de-a treia regula:

§   conturile de activ se crediteaza cu micsorarile de active si cheltuieli, determinate de operatiile economice consemnate în documente;

§   conturile de pasiv se debiteaza cu micsorarile de pasive si venituri, determinate de operatiile economice consemnate în documente.

La anumite perioade de timp si de regula la sfârsitul exercitiului financiar, este necesar sa se întocmeasca bilantul final. Acesta se întocmeste pe baza existentelor finale ale elementelor patrimoniale de activ si pasiv, determinate în conturi cu ajutorul soldurilor, care se preiau în bilantul final.

Cunoscând cele trei reguli descrise, se deduce si a patra regula, plecând de la relatia de functionare a conturilor, potrivit careia:

Existentele initiale

+

Cresteri

-

Micsorari

=

Existentele finale

Utilizând aceasta relatie se stabilesc soldurile finale, prin scaderea din totalul sumelor mai mari a totalului sumelor mai mici. Deoarece existentele initiale plus rulajul cresterilor, din aceeasi parte a contului, dau totalul sumelor cele mai mari, din care se scade rulajul micsorarilor, care reprezinta totalul sumelor mai mici, rezulta ca soldul final va fi cel corespunzator existentelor initiale, înscrise în debitul sau creditul contului, potrivit continutului economic al contului (de activ sau de pasiv).

Exista si cazul când totalul sumelor este egal si atunci contul respectiv nu prezinta sold final, adica este balansat sau soldat.

Pe baza celor aratate mai sus se poate concluziona:

§   conturile de activ pot prezenta numai sold final debitor sau sunt soldate;

§   conturile de pasiv pot prezenta numai sold final creditor sau sunt soldate.

Din cele patru reguli prezentate rezulta doua reguli generale de functionare a conturilor, una pentru conturile de activ si alta pentru cele de pasiv, astfel:

1. CONTURILE DE ACTIV :

-    încep sa functioneze prin debitare cu existentele initiale (soldurile initiale), preluate din activul bilantului initial;

-    se mai debiteaza cu cresterile de active si cheltuieli;

-    se crediteaza cu micsorarile de active si cheltuieli;

-    pot prezenta numai sold final debitor sau sunt soldate.

2. CONTURILE DE PASIV:

-    încep sa functioneze prin creditare cu existentele initiale (soldurile initiale), preluate din pasivul bilantului initial;

-    se mai crediteaza cu cresterile de pasive si venituri;

-    se debiteaza cu micsorarile de pasive si venituri;

-    pot prezenta numai sold final creditor sau sunt soldate.

Cele doua reguli generale prezentate  se aplica la majoritatea conturilor utilizate în contabilitate. Conturile care se supun numai uneia dintre aceste reguli se numesc monofunctionale.

În sistemul de contabilitate exista si conturi care nu se supun rigorilor numai uneia din cele doua reguli generale. Ele încep sa functioneze fie prin debitare, fie prin creditare si pot prezenta fie sold final debitor, fie sold final creditor. Aceste conturi sunt denumite conturi bifunctionale.

4.1.5. Dubla înregistrare si corespondenta conturilor

Dubla înregistrare este considerata un principiu de baza al contabilitatii si presupune înregistrarea concomitenta si cu aceeasi suma a oricarei operatii economice, oricât de simpla ar fi, în cel putin doua conturi, unul care se debiteaza si altul care se crediteaza.

Conturile respective se numesc conturi corespondente.

La baza dublei înregistrari a operatiilor economice stau fluxurile elementelor patrimoniale.

Fluxul reprezinta traseul pe care îl parcurg elementele patrimoniale între punctul lor de plecare (origine) pâna la punctul lor de sosire (utilizare).

Pentru întreprindere fluxurile care intra arata o utilizare (U) sau o folosinta, iar fluxurile care ies indica o resursa (R).

Pentru a întelege dubla înregistrare, exemplificam o operatie economica dintre un furnizor si un client, între care intervine un schimb de marfuri si bani.

Schematic, relatia dintre furnizor si client, respectiv fluxul real de marfuri si fluxul financiar se prezinta astfel:

R1                          Flux de marfuri                   U1

U2                           Flux financiar                    R2

Furnizorul are marfuri, deci o resursa (R1) pe care o pune la dispozitia clientului, pentru a fi utilizata (U1). Clientul având bani, deci o resursa (R2) o pune la dispozitia furnizorului sau, pentru a fi utilizata (U2) de catre acesta. De aici rezulta ca fiecare resursa finanteaza o utilizare si invers, fiecare utilizare este finantata de o resursa. La fiecare din cele doua întreprinderi, operatia economica va genera duble înregistrari în conturi, astfel:

La furnizor - fiind vorba de o vânzare, a carei suma totala constituie o resursa, se va înscrie în creditul contului de "Vânzari" (Venituri). Banii încasati, pentru a fi utilizati, se înscriu în debitul contului "Casa". Presupunând ca valoarea schimbului este de 1.000 unitati monetare, situatia în conturi va fi urmatoarea:

CASA

VÂNZĂRI (VENITURI)

DEBIT

CREDIT

DEBIT

CREDIT

1.000

1.000

La client - fiind o cumparare de marfuri, care constituie o utilizare, se înscrie în debitul contului "Marfuri", iar numerarul din casa fiind o resursa, care se pune la dispozitia furnizorului, se înscrie în creditul contului "Casa".

CASA

MĂRFURI

 

 

DEBIT

CREDIT

DEBIT

       CREDIT

 

1.000

1.000

 

 

Din cele mai sus prezentate, rezulta ca orice întreprindere crediteaza contul pentru operatiunea care înregistreaza o resursa si debiteaza contul pentru operatiunea care înregistreaza o utilizare.

Se poate trage concluzia ca orice operatie economica se înregistreaza în contabilitatea curenta, concomitent si cu aceeasi suma în cel putin doua conturi corespondente, unul care se debiteaza si altul care se crediteaza, adica operatiunea se reflecta pe baza dublei înregistrari.

Corespondenta conturilor se poate realiza:

-    numai între conturile de activ, când se înregistreaza operatii  care genereaza modificari în structura activelor;

-    numai între conturile de pasiv, când se înregistreaza operatii care genereaza modificari în structura pasivelor;

-    între conturi de activ si pasiv, când se înregistreaza operatii care genereaza modificari în volumul activelor si pasivelor.

4.2. Analiza contabila a operatiunilor economico financiare

În vederea înregistrarii corecte a operatiilor în conturi, trebuie întâi supuse unui proces de analiza contabila.

Analiza contabila consta în cercetarea fiecarei operatii economice pe baza documentelor justificative si descompunerea ei în elemente componente, în vederea deducerii conturilor care se debiteaza si a conturilor care se crediteaza. Deci, analiza contabila are ca rezultat stabilirea conturilor ce sunt influentate de operatiile economice si modul de influentare. În efectuarea analizei contabile trebuie sa se respecte cele trei ecuatii fundamentale:   - ACTIV = PASIV, atunci când se analizeaza modificarile bilantului prin prisma dublei reprezentari a patrimoniului;

- ACTIV = CAPITAL PROPRIU + DATORII, atunci când se   analizeaza    modificarile    bilantului    prin     prisma                

    structurilor direct legate de evaluarea pozitiei financiare a întreprinderii;      

- DEBIT = CREDIT,  în toate tipurile de analiza.

            Practic, analiza contabila presupune parcurgerea urmatoarelor cinci etape succesive:

1. Determinarea naturii operatiei economice - ceea ce presupune citirea cu atentie a documentului justificativ, pentru a întelege continutul  operatiei economice care a avut loc.

2. Determinarea modificarii elementelor bilantiere - în aceasta etapa se stabileste în care din cele patru tipuri de modificari bilantiere (când se foloseste egalitatea dublei reprezentari a patrimoniului) sau noua tipuri de modificari ale bilantului (atunci când se foloseste ecuatia structurilor ce reflecta pozitia financiara) se încadreaza influenta operatiei economice, dupa ce, în prealabil, s-au dedus concret aspectele referitoare la ce element patrimonial se modifica, în ce sens (crestere sau micsorare) si cu ce suma.

3. Stabilirea conturilor corespondente - dupa ce s-au stabilit elementele patrimoniale care se modifica, în aceasta etapa se deduc conturile utilizate pentru înregistrarea fiecaruia dintre ele.

4. Aplicarea regulilor de functionare a conturilor - în aceasta etapa se aplica cele doua reguli generale de functionare a conturilor, pentru a se stabili partile conturilor corespondente (debit sau credit), în care urmeaza sa se înregistreze operatia economica analizata. 

5. Întocmirea formulei contabile - la finele analizei contabile, corespondenta conturilor se redacteaza într-un anumit fel, care se numeste formula contabila.

4.3. Formula contabila

            1. STRUCTURĂ sI MOD DE SCRIERE

Formula contabila este modalitatea de prezentare grafica a fiecarei operatii economice în conturile corespondente, pe baza dublei înregistrari, sub forma de egalitate valorica.

Formula contabila are urmatoarele parti componente:

-   contul corespondent debitor, scris întotdeauna în partea stânga a egalitatii;

-   contul corespondent creditor, scris întotdeauna în partea dreapta a egalitatii;

-   semnul "=" care reprezinta egalitatea valorica dintre sumele înscrise în conturile corespondente;

-   sumele înscrise în conturile corespondente.

Formula contabila poate fi scrisa în mai multe variante, pe care le exemplificam printr-o intrare de materii prime de la un furnizor, astfel:

a.

500.000 -

301 "Materii prime"

=

401 "Furnizori"

-    500.000

b.

301 "Materii prime"

=

401 "Furnizori"

-    500.000

-   500.000

c.

DEBIT

301 "Materii prime"

  -    500.000

CREDIT

401 "Furnizori"

  -    500.000

d.

301 "Materii prime"

=

401 "Furnizori"

-    500.000

Exemplu "d" reprezinta modul de scriere cel mai frecvent utilizat în contabilitatea curenta.

Daca la elementele formulei contabile se adauga si alte elemente, cum sunt: data la care a avut loc operatia economica, documentul justificativ care sta la baza operatiei si explicatia operatiei, se obtine articolul contabil.

2. CALSIFICAREA FORMULELOR CONTABILE

Formulele contabile se clasifica în functie de:

A. În functie de numarul conturilor corespondente sunt:

a. Formulele contabile simple - se întâlnesc  ori de câte ori se înregistreaza în contabilitate operatii economice simple, care genereaza modificari numai în doua elemente patrimoniale si cuprind doua conturi corespondente; exemplu: operatia de aprovizionare cu materii prime de la un furnizor, în suma de 200.000 lei.

"Materii prime"

301

=

401

"Furnizori"

-

200.000

b. Formule contabile complexe - se întâlnesc atunci când se înregistreaza în contabilitate operatii economice, care genereaza modificari în mai mult decât doua elemente patrimoniale. Ele se prezinta în doua variante:

§                     cu un singur cont corespondent care se debiteaza si doua sau mai multe conturi care se crediteaza

§                     cu un singur cont corespondent care se crediteaza si doua sau mai multe conturi care se debiteaza.

Exemple: a. Se achita datoria fata de un furnizor, în suma totala de 580.000 lei, din care: 550.000 lei din disponibilul de la banca si 30.000 lei din numerarul aflat în casierie.

Pentru aceasta operatie se întocmeste urmatoarea formula contabila complexa:

"Furnizori"

401

=




%

-

580.000

512

"Conturi curente la banci"

-

550.000

531

"Casa"

-

30.000

          b. Se cumpara de la un furnizor materii prime, în suma de 500.000 lei si marfuri  de 400.000 lei.

Pentru aceasta operatie se întocmeste formula contabila, astfel:

                 

%

=

401

"Furnizori"

-

900.000

"Materii prime"

301

-

500.000

"Marfuri"

371

-

400.000

semnul "%"  - se citeste "la urmatoarele"

c. Formule contabile compuse - au doua sau mai multe conturi corespondente debitoare si doua sau mai multe conturi corespondente creditoare. Aceste formule nu sunt folosite în contabilitatea curenta, deoarece nu se regasesc conturile corespondente cu sumele adecvate.

Exemplu: Se aprovizioneaza de la acelasi furnizor materii prime, în suma de 4.000.000 lei si materiale consumabile, în suma de 8.000.000 lei. Pentru suma de 10.000.000 lei s-a remis furnizorului un bilet la ordin, iar diferenta de 2.000.000 lei se achita ulterior.

                  Formula contabila va fi:

12.000.000

 -

%

=

%

-

12.000.000

4.000.000

 -

301

"Materii prime"

401

"Furnizori"

-

2.000.000

8.000.000

 -

302

"Materiale consumabile"

403

"Efecte de platit"

-

10.000.000

B. Dupa scopul pentru care se întocmesc sunt:

-    formule contabile de înregistrare curenta, întocmite conform normelor si instrumentelor de aplicare a planului de conturi, deci formule normale, corecte si

-    formule contabile de corectare, numite si de stornare, care la rândul lor pot fi: d

a. Formulele de stornare în negru - presupun inversarea formulei contabile eronat întocmite si apoi întocmirea formulei contabile corecte.

Exemplu: Se face aprovizionarea cu materii prime de la un furnizor, în suma de 500.000 lei.

Initial, pentru înregistrare s-a întocmit urmatoarea formula contabila eronata:

"Produse finite"

345

=

401

"Furnizori"

-

500.000

Pentru corectare, se inverseaza aceasta formula contabila,

"Furnizori"

401

=

345

"Produse finite"

-

500.000

dupa care se întocmeste formula contabila corecta:

"Materii prime"

301

=

401

"Furnizori"

-

500.000

Aceasta modalitate de corectare prezinta dezavantajul ca denatureaza rulajele conturilor corespondente si ca atare, în contabilitatea curenta nu se utilizeaza stornarea în negru.

b. Formulele contabile de stornare în rosu - au fost concepute pentru a înlatura dezavantajele stornarii în negru. Acest tip de stornare presupune anularea unei formule contabile, efectuata anterior gresit, prin repetarea ei, dar cu sumele scrise cu o culoare rosie sau în chenar, dupa care se întocmeste formula contabila corecta.

Orice suma înscrisa în cont cu o culoare rosie sau în chenar se scade, fiind cu semnul minus si prin aceasta se anuleaza rulajele ireale.

Plecând de la exemplul precedent, când s-a întocmit formula contabila eronata:

"Produse finite"

345

=

401

"Furnizori"

-

500.000

pentru corectare, se redacteaza aceeasi formula contabila, dar cu suma în chenar

"Produse finite"

345

=

401

"Furnizori"

-

500.000

dupa care se întocmeste formula contabila corecta:

"Materii prime"

300

=

401

"Furnizori"

-

500.000

4.4. Planul de conturi si clasificarea conturilor

4.4.1 Planul de conturi

Planul de conturi reprezinta un tablou al tuturor conturilor, în cadrul caruia fiecare cont, de diverse grade de cuprindere a elementelor patrimoniale, este delimitat printr-o denumire si simbol cifric, încadrat într-o clasa si grupa, în raport de un anumit criteriu de clasificare.

Planul de conturi general, utilizat în tara noastra de agentii economici, este structurat pe noua clase de conturi astfel:       -  clasa 1 - conturi de capitaluri;

-    clasa 2 - conturi de imobilizari;

-    clasa 3 - conturi de stocuri si productie în curs de executie;

-    clasa 4 - conturi de terti;

-    clasa 5 - conturi de trezorerie;

-    clasa 6 - conturi de cheltuieli;

-    clasa 7 - conturi de venituri;

-    clasa 8 - conturi speciale;

-    clasa 9 - conturi de gestiune.

Conturile din clasele 1 - 5 sunt considerate conturi de bilant, deoarece soldul final al acestora este reflectat în bilantul contabil la sfârsitul exercitiului financiar.

Conturile din clasele 6 - 7 sunt conturi de rezultate, întrucât pe baza lor se determina rezultatul financiar al întreprinderii, exprimat sub forma de profit sau pierdere.

Conturile speciale din clasa 8 reflecta, în special, elementele patrimoniale care nu se afla în proprietatea întreprinderii si nu sunt reflectate în bilantul contabil.

Conturile de gestiune din clasa 9 servesc la calculul costului productiei, lucrarilor executate si serviciilor prestate de o întreprindere. Cu aceste conturi opereaza contabilitatea de gestiune, disciplina separata de contabilitatea generala (financiara). Cele noua clase de conturi sunt la rândul lor împartite pe grupe de conturi, simbolizate cu doua cifre.

Fiecare grupa contine simbolul cifric al conturilor si denumirile acestora. Simbolurile difera de la un plan de conturi la altul. Astfel, pentru agentii economici simbolurile conturilor, cuprinse în planul de conturi, sunt formate din trei sau patru cifre negrupate. Planurile de conturi sunt însotite de reguli de functionare pentru fiecare cont, prin care se precizeaza corespondentele posibile, atât pe debitul cât si pe creditul contului, cu alte conturi din plan.

 

4.4.2. Clasificarea conturilor

Conturile se clasificate dupa trei criterii, astfel:

a. Dupa continutul economico-financiar, clasificarea conturilor are în vedere natura elementelor patrimoniale si procesele economice pe care le reflecta. Din acest punct de vedere conturile sunt grupate în: conturi de bunuri economice, conturi de surse, conturi de cheltuieli si conturi de venituri:

b. Dupa functia contabila, conturile sunt pe trei grupe: conturi de activ; conturi de pasiv; conturi bifunctionale.

c. Dupa sfera de cuprindere, conturile se clasifica în: conturi sintetice; conturi analitice.

Conturile sintetice - sunt utilizate pentru înregistrarea în contabilitate a unor operatiuni economice individuale sau grupe de operatiuni cu continut omogen si cu însusiri comune.

Conturile sintetice utilizeaza pentru înregistrare numai etalonul valoric si se desfasoara pe doua categorii:

-  conturi sintetice de gradul I - cu simbolul format din trei cifre si au un continut economic general;

-  conturi sintetice de gradul II - cu simbolul format din patru cifre si permit urmarirea în mai buna masura a elementului patrimonial pe care îl reflecta.

Conturile analitice - detaliaza continutul economic al unor conturi sintetice, reflectând astfel diverse elemente specifice. Exemplificam în acest sens contul sintetic de gradul I - 301 "Materii prime", care poate fi desfasurat pe mai multe conturi analitice, deschise pe locurile de depozitare, existente în întreprindere. La rândul lor, conturile analitice, deschise pe locuri de depozitare, pot fi detaliate în conturi analitice de grad inferior pe sortimente de materii prime. Conturile analitice pot folosi alaturi de etalonul valoric si etalonul natural sau cantitativ.

4.5. Balanta de verificare

4.5.1. Notiunea, continutul si functiile balantei de verificare

Balanta de verificare sau balanta conturilor este un procedeu specific metodei contabilitatii, care asigura verificarea exactitatii înregistrarii operatiilor în conturi, legatura dintre conturile sintetice si bilant, legatura dintre conturile sintetice si conturile analitice, precum si centralizarea datelor contabilitatii curente.

Balanta de verificare se prezinta sub forma unui tabel, în care se înscriu datele valorice preluate din conturi si cu ajutorul careia se obtin anumite egalitati structurale si globale, proprii dublei înregistrari si corespondentei conturilor, exprimând astfel un echilibru permanent între aceste date si de aici provine si denumirea de "balanta".

Balanta de verificare contine toate conturile folosite de o unitate patrimoniala, având înscrise în coloanele sale, pentru fiecare cont, urmatoarele elemente componente: - soldurile initiale; - rulajele perioadei curente; - totalul sumelor; - soldurile finale de la sfârsitul perioadei (lunii) pentru care se întocmeste balanta respectiva.

Functiile balantei de verificare - rezulta din însasi definitia acesteia si se pot structura astfel:

a. Functia de verificare a exactitatii înregistrarii operatiilor economice în conturi - consta în controlul si identificarea erorilor de înregistrare în conturi, prin intermediul diferitelor egalitati valorice care trebuie sa existe în cadrul balantei, precum si prin intermediul unor corelatii valorice stabilite între elementele sale componente (solduri, rulaje si total sume) si între conturi în cadrul acesteia.

Functia de control a balantei de verificare si de stabilire a unor corelatii între elementele sale componente si între conturi, se mentine si în conditiile utilizarii calculatoarelor electronice în munca de contabilitate, prin care se asigura cresterea exactitatii si operativitatii calculelor.

b. Functia de legatura dintre conturile sintetice si bilant - se concretizeaza prin faptul ca datele din bilantul anual reprezinta soldurile finale ale conturilor, care se preiau din balantele de verificare, se prelucreaza si se grupeaza conform necesitatilor de întocmire a bilantului.

c. Functia de legatura dintre conturile sintetice si analitice - consta în întocmirea balantelor de verificare a conturilor analitice pentru fiecare cont sintetic, cu ajutorul carora se controleaza concordanta care trebuie sa existe între datele înregistrate în contul sintetic si conturile sale analitice.

d. Functia de centralizare a existentelor, miscarilor si transformarilor elementelor patrimoniale - ofera conducerii întreprinderii posibilitatea de a cunoaste periodic (lunar) totalul modificarilor intervenite în volumul si structura patrimoniului si rezultatelor financiare obtinute în urma activitatilor desfasurate.

e. Functia de analiza a activitatii economice - consta în rolul deosebit de important al balantei de verificare în analiza situatiei economico-financiare pe perioade scurte de timp si în intervalul dintre doua bilanturi, fiind astfel singurul instrument care furnizeaza informatiile necesare conducerii operative a întreprinderii.

4.5.2. Clasificarea balantelor de verificare

Balantele de verificare se clasifica în functie de urmatoarele doua criterii:

1. Dupa natura conturilor pe care le contin pot fi:

a. Balantele de verificare a conturilor sintetice - se întocmesc pe baza datelor preluate din conturile sintetice si cuprinde toate conturile sintetice folosite în contabilitatea unei întreprinderii, într-o anumita perioada de gestiune.

b. Balantele de verificare a conturilor analitice - se întocmesc înaintea elaborarii balantei conturilor sintetice, pe baza datelor preluate din conturile analitice ale fiecarui cont sintetic, care a fost desfasurat pe conturi analitice.

2. Dupa numarul de egalitati pe care le cuprind, balantele de verificare a conturilor sintetice pot fi:

a. Balanta de verificare cu o egalitate - se prezinta, fie ca o balanta a sumelor, fie ca o balanta a soldurilor si cuprinde numai doua coloane cu o singura egalitate.

b. Balanta conturilor cu doua egalitati - denumita si balanta sumelor si a soldurilor, rezulta din combinarea balantei sumelor cu balanta soldurilor si cuprinde patru coloane: doua pentru totalul sumelor debitoare si creditoare si doua pentru totalul soldurilor finale debitoare si creditoare.

c. Balanta de verificare cu trei egalitati - se caracterizeaza prin separarea soldurilor initiale de rulajele lunii curente. Acest tip de balanta a fost conceputa pentru sporirea proprietatilor informative ale balantelor de verificare cu una si doua egalitati si are în structura sa sase coloane.

d. Balanta de verificare cu patru egalitati - reprezinta o combinare a balantei de sume si solduri cu balanta de rulaje lunare cu solduri initiale si de aceea mai poarta denumirea de balanta cu rulaje lunare cu sume precedente.

 

4.5.3. Întocmirea balantei de verificare

Balantele de verificare se întocmesc, de regula, lunar si ori de câte ori este necesar, în scopul verificarii exactitatii înregistrarii operatiilor economice în conturi si pentru întocmirea bilantului contabil.

În vederea întocmirii balantei de verificare se efectueaza urmatoarele lucrari premergatoare:

-    se trec toate operatiile din evidenta cronologica (registrul jurnal) în evidenta sistematica (registrul cartea - mare) pâna la data când urmeaza sa se întocmeasca balanta de verificare;

-    se totalizeaza sumele din debitul si creditul conturilor deschise si se determina soldul lor;   

-    se transpun datele din conturi în formularul de balanta de verificare;

-    se aduna coloanele balantei conturilor si se verifica egalitatile dintre coloanele perechi si corelatiile dintre acestea (însumarea lor pentru debit si credit).

CAPITOLUL V - Documentele contabile si sistemele de contabilitate

5.1. Documentele contabile - suportul fundamentarii si justificarii datelor contabile

5.1.1. Definitia, functiile si clasificarea documentelor contabile

Documentele contabile sunt acte scrise în care se consemneaza tranzactiile, evenimentele si alte operatii economice, în momentul si de regula la locul efectuarii lor, cu scopul de a servi ca dovada a înfaptuirii lor si ca suport de  înregistrare în contabilitate.

Contabilitatea se caracterizeaza prin fundamentarea si justificarea datelor ei pe baza de acte scrise. Nici o operatie economica nu se poate înregistra în contabilitate unei întreprinderi fara un act scris.

Plecând de la continutul si destinatia lor, documentele contabile îndeplinesc urmatoarele functii:

a. Functia de consemnare - potrivit careia orice operatie economica, efectuata în cadrul întreprinderii, se consemneaza în documente letric si cifric, cantitativ si valoric.

b. Functia de acte justificative - potrivit careia documentele justifica înregistrarea în contabilitate a operatiilor economice consemnate în ele.

c. Functia de verificare a activitatilor desfasurate - potrivit careia documentele asigura urmarirea activitatii economico-financiare a întreprinderii în cele mai mici detalii si efectuarea controlului, privind respectarea disciplinei financiare si fiscale de catre organele cu atributiuni în acest sens (organe de control financiar intern, cenzori, inspectori fiscali etc).

d. Functia de asigurare a integritatii patrimoniului - potrivit careia documentele angajeaza drepturi, raspunderi si obligatii în sarcina persoanelor care le-au întocmit, cu privire la miscarile de valori produse în averea întreprinderii.

e. Functia de calculatie - potrivit careia documentele referitoare la cheltuielile de productie stau la baza  calcularii costului produselor obtinute, lucrarilor executate si serviciilor prestate.

f. Functia juridica - potrivit careia documentele asigura stabilirea drepturilor si obligatiilor banesti ale întreprinderilor. În cazul unor litigii, lipsuri, fraude etc., documentele contabile stau la baza efectuarii eventualelor expertize si  cercetari ale organelor judiciare.

Documentele contabile se clasifica în functie de doua criterii si anume:

a. Dupa modul de tiparire, documentele contabile pot fi:

a1. Formularele tipizate - sunt suporturi de informatii, în care continutul, forma si formatul sunt prestabilite si imprimate.

a2. Formularele netipizate - sunt suporturi de informatii în care continutul, forma si formatul nu sunt prestabilite si imprimate, iar folosirea lor este la latitudinea oricarei întreprinderi, asa cum este cazul documentelor cumulative.

 b. Dupa modul de întocmire si rolul lor în cadrul sistemului informational, documentele contabile se clasifica în:

-    Documente justificative - asigura datele de intrare în sistemul informational-contabil;

-    Registre contabile - realizeaza înregistrarea si stocarea datelor în structura proprie contului;

-    Documente contabile de sinteza - asigura centralizarea si transmiterea informatiilor catre utilizatori.

5.1.2. Documentele justificative - notiune, continut, întocmire, prelucrare, verificare si arhivare

Legea contabilitatii nr.82/1991 - republicata defineste documentul justificativ astfel:

- orice operatiune economico-financiara efectuata, se consemneaza în momentul efectuarii ei într-un document, care sta la baza înregistrarilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.

Continutul documentelor justificative variaza în functie de caracterul operatiilor consemnate. În vederea reflectarii clare si complete a operatiilor economice pentru care se întocmesc, documentele au anumite elemente obligatorii, dintre care unele sunt comune tuturor categoriilor de documente, iar altele sunt specifice.

Documentele justificative se întocmesc, de regula la locul de munca în cadrul caruia se produce operatia economica. Întocmirea se face pe formulare tipizate sau netipizate, dupa caz, iar completarea se face manual sau cu tehnica de calcul.

Pentru întocmirea corecta, completa si la timp a documentelor, sunt stabilite reguli de întocmire si utilizare, aprobate fie prin acte normative, fie prin regulamentele interne de organizare si functionare a întreprinderilor. La întocmirea documentelor justificative nu se admit stersaturi, razaturi sau alte operatiuni de acest gen.

Rectificarea greselilor în documente se face prin taierea textului sau sumei gresite cu o linie, în asa fel încât sa se poata citi ceea ce a fost gresit, apoi se scrie alaturat textul sau suma corecta. Corectia facuta  se confirma prin semnaturile acelorasi persoane, care au semnat initial documentul.

În documentele de casa si de banca (cecuri, chitante, ordine de plata etc.) nu se admit corecturi. Daca s-au facut greseli în aceste documente, ele se anuleaza, pastrându-se în carnetele respective, fara sa se detaseze si se întocmesc apoi alte documente corecte.

Prelucrarea documentelor este operatia urmatoare, dupa întocmirea si transmiterea lor la compartimentul de contabilitate si consta în sortarea documentelor pe categorii de operatii (cumparari de bunuri, livrari de produse si marfuri, consumuri de materiale etc), exprimarea în etalon monetar a marimii naturale, cantitative a operatiilor economice si daca este cazul, centralizarea mai multor documente justificative în documente cumulative pentru operatii din aceeasi categorie, în vederea înregistrarii în conturi.

Verificarea documentelor are scopul sa descopere eventualele erori, actiunile ilegale sau incorecte, asigurându-se astfel exactitatea si realitatea datelor înregistrate în contabilitate.

Arhivarea documentelor trebuie sa asigure depozitarea si conservarea  acestora în siguranta, deoarece servesc la controlul operatiilor economice efectuate. Dupa înregistrarea în evidenta contabila si rezolvarea completa si definitiva a documentelor, acestea se claseaza (aranjeaza) într-o anumita ordine strict determinata pentru a fi usor gasite, în vederea obtinerii informatiilor necesare si pentru a fi pastrate în bune conditii.

Pastrarea documentelor se realizeaza:

Ř       pentru anul curent în arhiva curenta a fiecarui sector sau compartiment din întreprindere;

Ř       pentru anii precedenti în arhiva generala a unitatii.

 

5.1.3. Registrele contabile

Principalele registre care se folosesc în contabilitate sunt:

1. Registrul jurnal - este document contabil obligatoriu care serveste pentru înregistrarea operatiilor economice si financiare în ordine cronologica, zi de zi, pe masura efectuarii lor în timp, reprezentând memoria contabila a întreprinderii.

2. Cartea mare - este documentul contabil obligatoriu, în care se înregistreaza, lunar, operatiile contabile înscrise în registrul jurnal, direct sau prin regrupare pe conturi corespondente, stabilindu-se la sfârsitul lunii situatia fiecarui cont, respectiv soldul initial, rulajele debitoare si creditoare si soldurile finale.

Altfel spus, fiecare operatiune este înregistrata în doua registre distincte: mai întâi în ordine cronologica, zi de zi, în registrul jurnal, pentru ca lunar sa fie preluata în ordine sistematica, prin intermediul contului care o reflecta, în registrul cartea mare, care grupeaza totalitatea conturilor utilizate de întreprindere.

Cartea mare serveste la întocmirea balantei de verificare.

3. Registrul inventar - este document contabil obligatoriu, în care se înregistreaza, pe baza datelor cuprinse în listele de inventariere si procesele verbale de inventariere, toate elementele patrimoniale de activ si pasiv, centralizate pe conturi si grupe de conturi, pâna la nivelul posturilor din bilantul contabil.

 

5.1.4. Documentele contabile de sinteza

În vederea utilizarii datelor contabile în procesul decizional privind  activitatea întreprinderii, se impune centralizarea si sintetizarea periodica a acestora, pentru asigurarea informatiilor necesare utilizatorilor. Aceasta operatiune se realizeaza cu ajutorul documentelor contabile de sinteza, denumite situatii financiare anuale.

Potrivit Reglementarilor contabile armonizate cu directivele europene si Standardele Internationale de Contabilitate, prin intermediul situatiilor financiare anuale, datele înregistrate în sistemul de conturi, sunt centralizate si prezentate sub forma indicatorilor economico-financiari de sinteza, care trebuie sa ofere o imagine fidela a pozitiei financiare, performantei, modificarilor capitalului propriu si fluxurilor de trezorerie ale întreprinderii pentru exercitiul financiar respectiv.

Pentru realizarea acestor obiective, situatiile financiare anuale trebuie sa cuprinda: - bilantul; - contul de profit si pierdere; - situatia modificarilor capitalului propriu; - situatia fluxurilor de trezorerie; - politici contabile si note explicative. Politicile contabile si notele explicative sunt concretizate într-o serie de formulare, prin care se prezinta ansamblul de principii, conventii, reguli si practici utilizate la întocmirea si prezentarea situatiilor financiare anuale, precum si informatii suplimentare, relevante, referitoare la anumite elemente semnificative din bilantul contabil si contul de profit si pierdere.

5.2. Sistemele de organizare a înregistrarilor în contabilitate

   Sistemul de înregistrare contabila reprezinta modul de organizare si de prelucrare a datelor în scopul obtinerii informatiilor, în expresie valorica, privind starea si miscarea elementelor patrimoniale.

Concret, formele de înregistrare în contabilitate reprezinta un sistem de registre, formulare si documente, corelate între ele, care servesc la înregistrarea cronologica si sistematica, dupa anumite reguli, a operatiilor economice si financiare care au loc într-o întreprindere pe parcursul exercitiului financiar.

            În evolutia contabilitatii, atât sub aspectul realizarii practice, cât si sub aspect teoretic, s-au conturat doua sisteme de organizare a înregistrarilor contabile, respectiv:

1. SISTEMUL CLASIC - sistem simplu, nu implica divizarea muncii contabile, este  utilizat în întreprinderile mici;

2. SISTEMUL CENTRALIZATOR  - este un sistem evoluat, utilizat de întreprinderile cu activitate complexa, care genereaza numeroase operatiuni economico-financiare, fapt care impune diviziunea muncii în activitatea contabila.

În cadrul aceluiasi sistem, principalele forme de înregistrare în contabilitate a operatiunilor economice si financiare, în cazul întreprinderilor care conduc contabilitatea în partida dubla sunt:

a. Forma de înregistrare contabila "pe jurnale" - se bazeaza pe un sistem de jurnale si carti-mari, care sa satisfaca cerintele diviziunii muncii contabile, în conditiile cresterii si repetabilitatii volumului de operatii.

b. Forma de înregistrare contabila "maestru-sah" sau pe conturi corespondente - se caracterizeaza prin dezvoltarea pe conturi corespondente atât a rulajelor debitoare, cât si a celor creditoare ale conturilor sintetice.

c. Forma de înregistrare contabila "informatica" - reprezinta adaptarea diferitelor forme de înregistrare contabila si conducerea acestora, utilizând tehnica electronica de calcul.

CAPITOLUL VI - Evaluarea - punct de plecare a înregistrarilor în contabilitate

6.1. Notiunea de evaluare în contabilitate

Evaluarea reprezinta un procedeu al metodei contabilitatii care consta în cuantificarea, în expresie baneasca a existentei, miscarii si transformarii elementelor patrimoniale, în scopul reflectarii acestora în contabilitate.

Text Box: E = Q x EbÎn general, continutul evaluarii consta în înmultirea elementelor patrimoniale, exprimate cantitativ, cu un etalon banesc, astfel:                                                   E - evaluare;

                                                                          Q - etalon cantitativ;

                                                                         Eb - etalon banesc.

Etalonul cantitativ se exprima în unitati naturale, natural - conventionale sau în unitati de timp (metri, kg, etc.)

Etalonul banesc este un termen de evaluare generalizator, reprezinta unica modalitate de a aduce la un numitor comun toate elementele si operatiile patrimoniale, îmbraca forma costurilor, preturilor, tarifelor si valorilor.

1. Costurile - sunt totalitatea cheltuielilor efectuate în vederea obtinerii produselor, lucrarilor si serviciilor.

2. Preturile - reprezinta suma sau valoarea care se încaseaza pentru bunurile vândute. Pentru furnizori preturile sunt preturi de vânzare, iar pentru cumparator reprezinta preturi de cumparare sau de achizitie si îmbraca doua forme: preturi cu ridicata si preturi cu amanuntul.

3. Tarifele - sunt elemente banesti, asemanatoare preturilor, cu ajutorul carora se evalueaza lucrarile executate si serviciile prestate, precum si munca depusa de salariati.

4. Valorile - au acelasi continut si rol în evaluare ca si preturile, dar ele tin seama de pretul pietei la un moment dat, distingându-se din acest punct de vedere diferite forme de valori, cum ar fi: - valoarea actuala sau de inventar si valoarea de piata.

6.2. Principiile evaluarii

În vederea realizarii unei imagini fidele a pozitiei financiare si a performantelor obtinute de o întreprindere, la efectuarea evaluarii trebuie respectate urmatoarele principii:

1. Principiul stabilitatii unitatii monetare - potrivit caruia moneda, ca unitate de masura a valorii în contabilitate, este considerata constanta.

2. Principiul costului istoric - consta în evaluarea elementelor patrimoniale la costul de origine sau de intrare, stabilit pe baza documentelor justificative. El exprima efortul facut de întreprindere pentru achizitionarea sau producerea, dupa caz, a unui bun în patrimoniul sau.

3. Principiul prudentei - potrivit caruia se impune estimarea cu precautie a elementelor patrimoniale astfel încât, sa se previna supraevaluarea activelor si veniturilor, respectiv subevaluarea pasivelor si cheltuielilor.

4. Principiul permanentei metodelor - care presupune continuitate în aplicarea normelor si regulilor utilizate pentru evaluare pe tot parcursul exercitiului financiar si de la un exercitiu la altul, pentru ca astfel sa se asigure comparabilitatea informatiilor contabile.

6.3. Formele de evaluare în contabilitate

Evaluarea se face în diferite momente ale desfasurarii activitatii, în functie de care se delimiteaza:

1. Evaluarea la intrarea bunurilor în patrimoniu - se face în functie de modul lor de dobândire, astfel:

·         bunurile aduse ca aport în natura - pentru constituirea capitalului social  sau cu ocazia fuziunii unor societati, se evalueaza la valoarea din raportul de evaluare, determinata prin expertiza tehnica;

·         bunurile dobândite cu titlu gratuit sau prin donatie - se evalueaza la valoarea de utilitate, în functie de pretul pietei si starea bunului. Valoarea de utilitate reprezinta pretul presupus ca îl accepta un client, în functie de utilitatea bunului pentru întreprinderea respectiva;

·         bunurile dobândite cu titlu oneros - se evalueaza la costul de achizitie;

·         bunurile obtinute din productia proprie a unitatii - se evalueaza la costul de productie efectiv;

·         creantele si datoriile - se evalueaza si se înregistreaza la valoarea lor nominala, înscrisa în documentele justificative.

Aceste valori, cu care se înregistreaza bunurile la intrarea lor în patrimoniu, se numesc valori de intrare sau valori contabile si constituie costul istoric.

2. Evaluarea la iesirea bunurilor din patrimoniu sau la trecerea lor în consum - se folosesc patru metode:

a. Metoda primei intrari - primei iesiri (FIFO) - potrivit careia costul unitar de achizitie al primei intrari (lot) se atribuie primei iesiri. Dupa epuizarea primului lot, evaluarea se face la costul de achizitie a celui de-al doilea lot intrat si asa mai departe (epuizarea loturilor în ordinea vechimii).

b. Metoda ultimei intrari - primei iesiri (LIFO) - potrivit careia primele cantitati iesite se evalueaza la pretul de achizitie al ultimei intrari si dupa epuizarea lotului se trece la preturile lotului achizitionat înaintea acestuia si asa mai departe (epuizarea loturilor în ordinea inversa intrarilor).

c. Metoda costului mediu ponderat (CMP) - potrivit careia costul unitar mediu ponderat se calculeaza fie dupa fiecare intrare de bunuri materiale, fie lunar, ca raport între valoarea totala a stocului initial, plus valoarea intrarilor si cantitatea existenta în stocul initial, plus cantitatile intrate, astfel:

 

            CMP x Cantitatea iesita = Valoarea bunurilor iesite

d. Metoda costului standard - presupune stabilirea unui pret unic de înregistrare a iesirilor, care corespunde pretului sursei principale de aprovizionare (furnizorului principal).  Diferenta dintre pretul real si cel standard se înregistreaza în contabilitate în conturi separate, deschise pe grupe de stocuri.

Pentru a calcula valoarea reala se adauga la costul standard diferentele aferente.

3. Evaluarea bunurilor la inventariere - se face la valoarea actuala  sau de utilitate (valoare de inventar).

Aceste valori se stabilesc în functie de utilitatea bunului în unitatea patrimoniala si pretul pietei.

4. Evaluarea la închiderea exercitiului financiar - la sfârsitul perioadei de gestiune, cu prilejul închiderii exercitiului financiar, evaluarea prin bilant a elementelor patrimoniale se face la valoarea de intrare (contabila sau cost istoric), pusa de acord cu rezultatele evaluarii la inventariere.

Diferentele dintre valoarea de intrare (contabila sau costul istoric) si valoarea de inventar se solutioneaza diferit în cazul elementelor patrimoniale de activ si respectiv de pasiv, astfel:

a. În cazul elementelor de activ:

·   Diferentele constatate în plus nu se înregistreaza, elementele patrimoniale respective ramânând înregistrate în contabilitate la valoarea de intrare.

·   Diferentele constatate în minus între valoarea de inventar si cea de intrare reprezinta o depreciere, care poate fi ireversibila sau reversibila.

§   deprecierea ireversibila se datoreaza, în principal, uzurii fizice sau morale si este specifica imobilizarilor, pentru care se înregistreaza amortizari suplimentare, iar imobilizarile depreciate sunt mentinute în contabilitate la valoarea lor de intrare.

§   deprecierea reversibila este specifica stocurilor de active circulante, fiind determinata de fenomene conjuncturale (exemplu: oscilatia preturilor). Aceste deprecieri nu sunt definitive si de aceea pentru ele se constituie provizioane, iar bunurile respective ramân înregistrate în contabilitate la valoarea de intrare.

b. În cazul elementelor de pasiv:

·   Diferentele constatate în plus se înregistreaza prin constituirea de provizioane, iar pasivele respective se mentin înregistrate la valoarea lor de intrare;

·   Diferentele constatate în minus nu se înregistreaza.

La întocmirea situatiilor financiare, din valoarea contabila se scad amortizarile si provizioanele constituite, rezultând valoarea neta sau valoarea reala a elementelor patrimoniale, care se înscrie în bilantul contabil.

6.4. Reevaluarea elementelor bilantiere

Reevaluarea consta în modificarea si înlocuirea valorilor de intrare (contabile) ale elementelor bilantiere cu valoarea lor actuala (curenta) si este generata de inflatie. Reevaluarea se efectueaza, în principal, la imobilizarile corporale iar diferenta rezultata se reflecta în structurile de pasiv, în cadrul capitalurilor proprii, ca element distinct, denumit "rezerve din reevaluare" cu efect în cresterea sau diminuarea capitalurilor, dupa cum diferentele rezultate au fost pozitive sau negative.

CAPITOLUL VII - Analiza si functionarea conturilor

7.1. Conturile de capitaluri

7.1.1. Caracterizarea conturilor privind formarea capitalului

Capitalul propriu este format din totalitatea capitalurilor individuale sau asociative, care se înscriu în pasivul bilantului si cuprind mai multe elemente, cum sunt: primele de capital, rezervele din reevaluare, rezervele, rezultatul reportat si rezultatul exercitiului. Capitalul este egal cu valoarea nominala a actiunilor sau partilor sociale. Pentru evidentierea actiunilor si a partilor sociale subscrise, a aportului în bani si în natura, precum si a altor operatii economice legate de capitalul propriu se utilizeaza urmatoarele conturi sintetice:

Ř Contul 456 "Decontari cu asociatii privind capitalul" - este utilizat pentru evidenta aporturilor subscrise de asociati sau actionari, pentru constituirea sau cresterea capitalului social, precum si a obligatiilor societatii comerciale de a restitui acestora contravaloarea partii din capital, la retragerea din societate, aprobata de adunarea generala. Deci, dupa continutul economic este atât un cont de creante, cât si un cont de obligatii, iar dupa functia contabila este un cont bifunctional.

·   Debitul acestui cont reflecta: capitalul subscris de actionari si asociati, în bani si în natura; valoarea primelor de capital alocate; sumele platite actionarilor sau asociatilor cu ocazia retragerii capitalului; diferentele favorabile de curs valutar aferente aportului în valuta, la sfârsitul exercitiului.

·   Creditul acestui cont reflecta: aporturile în bani si în natura aduse la societate; capitalul social retras de catre actionari sau asociati; împrumuturile din emisiunea de obligatiuni convertite în actiuni; diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate cu ocazia varsarii capitalului subscris sau la încheierea exercitiului. 

·   Soldul debitor reflecta capitalul subscris, dar nevarsat înca.

·   Soldul creditor reflecta obligatia societatii comerciale fata de actionarii sau asociatii care se retrag din societate, de a le restitui partea din aportul adus la capital.

Ř Contul 101 "Capital" - este utilizat pentru evidentierea capitalului subscris si varsat, în natura si în bani de catre actionarii sau asociatii societatii, precum si majorarile si reducerile capitalului societatii.

Dupa continutul economic este un cont de surse proprii de finantare, iar dupa functia contabila este cont de pasiv.

·   Creditul acestui cont reflecta: capitalul social subscris de actionari sau asociati; capitalul majorat prin subscriptie sau emisiune de noi actiuni; capitalul social preluat în urma operatiilor de fuziune, prin absorbtie cu alte persoane juridice;  rezervele destinate cresterii capitalului; primele de capital încorporate în capital.

·   Debitul acestui cont reflecta: capitalul retras de catre actionari sau asociati; capitalul lichidat cu ocazia fuziunii sau falimentului (lichidarii) persoanelor juridice; pierderile realizate în exercitiile precedente, care reduc capitalul; valoarea actiunilor proprii anulate.

·   Soldul creditor reflecta capitalul existent ( varsat si nevarsat).

7.1.2. Caracterizarea conturilor privind miscarea capitalului

           Pe parcursul functionarii firmei au loc tranzactii si evenimente care duc la modificarea capitalului în sensul:

-    majorarii capitalului prin emisiunea si subscrierea de noi actiuni, trecerea la capital a unor rezerve, prime, cote-parti din profit etc;

-    micsorarii capitalului prin retragerea aportului depus de actionari sau asociati, care parasesc societatea, rascumpararea actiunilor si anularea lor, acoperirea unor pierderi din anii precedenti etc.

Pentru reflectarea contabila a acestor tranzactii, evenimente si alte operatii sunt utilizate urmatoarele conturi sintetice de gradul I, astfel:

Ř Contul 104 "Prime de capital" - este utilizat pentru evidentierea primelor de emisiune, de aport, de fuziune si de conversie a obligatiunilor în actiuni. Acestea reprezinta excedentul dintre valoarea de emisiune (reala) si valoarea nominala a actiunilor si partilor sociale.

      Dupa continutul economic este cont de surse proprii de finantare, iar dupa functia contabila este cont de pasiv.

·   Creditul acestui cont reflecta primele stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii, aportului în natura la capital si din conversia obligatiunilor în actiuni.

·   Debitul acestui cont reflecta primele de capital încorporate în capital, precum si pe cele transferate la rezerve.

·   Soldul creditor reflecta primele constituite si neutilizate.

Ř      Contul 105 "Rezervele din reevaluare" - este utilizat pentru evidentierea diferentelor din reevaluarea elementelor de activ (în special imobilizarile), potrivit normelor legale. Acestea se determina ca diferenta între valoarea de utilitate si valoarea de intrare în patrimoniu (contabila) a bunurilor reevaluate. Dupa continutul economic este cont de surse proprii de finantare, iar dupa functia contabila este, de regula, cont de pasiv.

·   Creditul acestui cont evidentiaza diferentele pozitive, constatate cu ocazia reevaluarii activelor imobilizate.

·   Debitul reflecta trecerea rezervelor din reevaluare la rezerve si descresterile fata de valoarea contabila neta, rezultate din reevaluarea activelor imobilizate.

·   Soldul creditor reflecta diferentele din reevaluare existente (neutilizate).

Ř      Contul 106 "Rezerve" - este utilizat pentru evidentierea rezervelor constituite.

   Rezervele (rezerve legale, rezerve pentru actiuni proprii, rezerve statutare sau contractuale si alte rezerve) sunt surse create în cadrul întreprinderii, prin autofinantare, în scopul conservarii si majorarii capitalului, precum si acoperirii pierderilor realizate în unele exercitii financiare.

   Dupa continutul economic este cont de surse proprii de finantare si are  functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul acestui cont reflecta rezervele constituite din: rezervele din reevaluare si primele de capital trecute la rezerve; profitul net realizat în exercitiile anterioare; profitul net realizat la închiderea exercitiului curent; diferenta dintre valoarea titlurilor primite si valoarea neamortizata a imobilizarilor corporale, care fac obiectul participarii în natura la capitalul social al altei persoane juridice. 

·   Debitul acestui cont reflecta rezervele utilizate pentru: majorarea capitalului social; acoperirea pierderilor realizate în exercitiile precedente; diferenta dintre valoarea titlurilor de participare retrase sau cedate si valoarea neamortizata a imobilizarilor corporale, care au constituit obiectul participarii în natura la capitalul social al altei persoane juridice. 

·   Soldul creditor reflecta rezervele constituite si neutilizate (existente).

Ř        Contul 117 "Rezultatul reportat" - este utilizat pentru evidentierea rezultatului exercitiului precedent, a carui solutionare (repartizare, în cazul profitului si acoperire, în cazul pierderii) a fost amânata de adunarea generala a actionarilor sau asociatilor.

Rezultatul nerepartizat poate fi deci, pierdere sau profit si în consecinta contul 117 "Rezultatul reportat" este cont bifunctional, dupa functia contabila, iar dupa continutul economic este cont de surse proprii de finantare.

·   Debitul acestui cont reflecta pierderea realizata în exercitiul precedent, care nu a fost acoperita si profitul net realizat în exercitiul precedent, repartizat pentru cresterea capitalului, participarea salariatilor la profit, dividende sau constituirea rezervelor, precum si rezultatul nefavorabil provenit din corectarea erorilor contabile.

·   Creditul acestui cont reflecta profitul net din exercitiul precedent nerepartizat, pierderea din exercitiile precedente acoperita din profitul perioadei curente, din rezerve si din capitalul social, precum si rezultatul favorabil provenit din corectarea erorilor contabile.

·   Soldul debitor reflecta pierderea neacoperita, iar

·   Soldul creditor reflecta profitul nerepartizat.

 

7.1.3. Continutul si structura rezultatului exercitiului - caracterizarea conturilor de rezultate

Rezultatul exercitiului îmbraca doua forme: profit sau pierdere.

Profitul - rezultatul pozitiv, ca excedent al veniturilor asupra cheltuielilor pe perioada unui exercitiu financiar.

Pierderea - rezultatul negativ înregistrat de întreprindere, ale carei cheltuieli, efectuate pe perioada unui exercitiu financiar, nu au fost acoperite din veniturile proprii.

La finele exercitiului financiar, pe baza bilantului contabil încheiat, profitul se repartizeaza, prin hotarârea adunarii generale a actionarilor/asociatilor, pe destinatiile prevazute de lege. Pentru reflectarea în evidenta contabila a obtinerii si repartizarii rezultatelor financiare se utilizeaza urmatoarele conturi:

Ř Contul 121 "Profit si pierdere" - este cont de surse de finantare,  bifunctional.

·   Creditul acestui cont reflecta sumele înregistrate în conturile de venituri, închise prin acest cont în fiecare luna si pierderea reportata la sfârsitul exercitiului financiar.

·   Debitul contului reflecta sumele colectate, dupa natura lor, în conturile de cheltuieli, închise prin acest cont în fiecare luna; profitul net realizat în exercitiile precedente, nerepartizat, precum si profitul net realizat în exercitiul precedent, care a fost repartizat pe destinatii.

·   Soldul creditor reflecta profitul realizat, daca veniturile depasesc cheltuielile.

·   Soldul debitor reflecta pierderea realizata, daca cheltuielile depasesc veniturile.

Ř Contul 129 "Repartizarea profitului" - are functie contabila de activ si cu ajutorul lui se tine evidenta repartizarii profitului realizat în exercitiul curent.

·   Debitul contului reflecta repartizarile pe destinatii ale profitului, respectiv: rezervele constituite din profitul realizat în exercitiul curent; profitul net realizat în exercitiul curent repartizat pentru participarea salariatilor la profit si cresterea surselor proprii de finantare; dividendele datorate actionarilor/asociatilor din profitul net realizat în exercitiul curent si acoperirea pierderilor contabile din exercitiile precedente cu profitul din exercitiul curent.

·   Creditul contului reflecta profitul net realizat în exercitiul precedent, destinat repartizarii.

·   Soldul debitor reflecta repartizarile din profitul anului în curs (exercitiul curent).

 

7.2. Conturile de active imobilizate

7.2.1. Caracterizarea conturilor de imobilizari necorporale

Intrarile, amortizarea si iesirile imobilizarilor necorporale se evidentiaza prin utilizarea urmatoarelor conturi:

Ř Contul 201 "Cheltuieli de constituire" - evidentiaza cheltuielile ocazionate de înfiintarea si extinderea activitatii societatilor comerciale, cum sunt: cheltuieli de înscriere si înmatriculare, cheltuieli cu emisiunea si vânzarea de actiuni si obligatiuni, cheltuieli de publicitate si prospectare a pietei si altele.

Este cont de bunuri economice si are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta cheltuielile de natura celor mentionate.

·   Creditul contului reflecta cheltuielile de constituire amortizate integral.

·   Soldul debitor reflecta cheltuielile de constituire existente.

Ř Contul 203 "Cheltuieli de dezvoltare" - evidentiaza cheltuielile de dezvoltare efectuate în vederea obtinerii de produse noi, realizarea de dispozitive, procedee, sisteme sau servicii noi, precum si ameliorarea celor existente.

Este cont de bunuri economice si are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta lucrarile de proiectare si dezvoltare efectuate pe cont propriu sau achizitionate de la terti.

·   Creditul contului reflecta cheltuielile de dezvoltare amortizate integral; cele aferente brevetelor sau licentelor realizate pe cont propriu si trecute la aceste categorii de imobilizari necorporale; valoarea cheltuielilor de dezvoltare cedate tertilor (vândute).

·   Soldul debitor reflecta valoarea cheltuielilor de dezvoltare existente.

Ř Contul 205 "Concesiuni, brevete, marci comerciale si alte drepturi si valori similare" - evidentiaza cheltuielile facute pentru realizarea acestor imobilizari necorporale si astfel, pentru eforturile facute, se asigura protectia prin lege a inventatorului, autorului sau beneficiarului dreptului de exploatare a unui brevet, licenta, marca de fabrica sau de comert etc. De asemeni, cu ajutorul acestui cont se evidentiaza concesiunile, brevetele, licentele, marcile de fabrica si de comert, know-how-urile si alte drepturi si valori similare aduse ca aport la capital, achizitionate sau dobândite pe alte cai. Este cont de bunuri economice si are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta: concesiunile, brevetele, licentele si alte drepturi si valori similare achizitionate, realizate, aduse ca aport la înfiintarea societatii si cele primite cu titlu gratuit, dar si valoarea concesiunilor preluate.

·   Creditul contului reflecta elemente de imobilizari necorporale depuse ca aport la capitalul altei persoane juridice, amortizate integral si scoase din evidenta, valoarea neamortizata la cedarea unor astfel de imobilizari, a celor retrase de întreprinzatori si valoarea bunurilor avute în concesiune si restituite proprietarilor, conform contractelor.

·   Soldul debitor reflecta concesiunile, brevetele, licentele si alte valori similare existente în întreprindere.

Ř Contul 207 "Fond comercial" - evidentiaza acea imobilizare necorporala care concura la mentinerea si dezvoltarea potentialului de activitate al unei întreprinderi, concretizându-se în: clientela, vad comercial, debusee, reputatie, pozitie pe piata etc. Se determina ca diferenta între valoarea de aport sau între costul de achizitie si valoarea justa la data tranzactiei, a partii din activele nete, achizitionate de o întreprindere.

Are functie contabila de cont de activ, fiind cont de bunuri economice.

·   Debitul contului reflecta valoarea fondului comercial achizitionat.

·   Creditul  reflecta valoarea fondului comercial cedat si a celui amortizat integral, ce este scos din evidenta.

·   Soldul debitor reflecta valoarea fondului comercial existent la un moment dat în întreprindere.

Ř Contul 208 "Alte imobilizari necorporale" - evidentiaza programele informatice create de unitate sau achizitionate de la terti, precum si alte imobilizari necorporale, care nu sunt reflectate de celelalte conturi din aceasta grupa.

Este cont de bunuri economice, cu functie contabila de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea imobilizarilor de aceasta natura, achizitionate sau realizate pe cont propriu si cele aduse ca aport la capital.

·   Creditul reflecta valoarea programelor informatice si a altor imobilizari necorporale cedate, retrase de întreprinzatori, depuse ca aport la capitalul altei întreprinderi si a celor scoase din activ, ca urmare a amortizarii integrale.

·   Soldul debitor reflecta valoarea altor imobilizari necorporale existente.

Ř Contul 280 "Amortizari privind imobilizarile necorporale" - evidentiaza amortizarea calculata asupra valorii imobilizarilor necorporale. Dupa continutul economic este cont rectificativ al valorii imobilizarilor necorporale si are functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta amortizarea aferenta imobilizarilor necorporale, introdusa în cheltuieli.

·   Debitul reflecta amortizarea imobilizarilor necorporale vândute sau scoase din activ pe diverse cai.

·   Soldul creditor reflecta amortizarea aferenta imobilizarilor necorporale existente.

 

7.2.2. Caracterizarea conturilor de imobilizari corporale

Ř Conturile: - 211  "Terenuri si amenajari de terenuri"; - 212  "Constructii"; - 213  "Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii"; - 214 "Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale".

Dupa continutul economic, sunt conturi de bunuri economice si au functie contabila de conturi de activ.

·   Debitul acestor conturi reflecta intrarile în patrimoniu a terenurilor, amenajarilor de terenuri si a celorlalte imobilizari corporale de natura mijloacelor fixe pe diferite cai: cumparari, investitii-constructii, aport în natura la capitalul societatii, donatii, leasing financiar, plusuri constatate la inventariere, realizate în regie proprie etc.

·   Creditul reflecta iesirile din patrimoniu a terenurilor si amenajarilor de terenuri si a mijloacelor fixe prin: casare, vânzare, lipsuri la inventariere, date cu caracter gratuit, distruse de calamitati naturale, retrase de asociati, cedate în regim de leasing financiar, aporturi în natura la capitalul altor societati comerciale etc.

·   Soldurile debitoare reflecta existentul de terenuri, amenajari de terenuri si mijloace fixe la un moment dat.

Ř Contul 281 "Amortizari privind imobilizarile corporale" are rolul de cont rectificativ a valorii de intrare a mijloacelor fixe, având functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul acestui cont reflecta: amortizarea imobilizarilor corporale amortizabile, calculata si inclusa în cheltuielile de exploatare; amortizarea investitiilor efectuate de chiriasi la imobilizarile corporale primite cu chirie si restituite proprietarului; amortizarea imobilizarilor utilizate în operatii de participatie, transferata conform contractelor.

·   Debitul reflecta amortizarea aferenta imobilizarilor corporale amortizabile iesite din patrimoniu pe diferite cai.

·   Soldul creditor reflecta amortizarea mijloacelor fixe existente în patrimoniu la un moment dat.

7.3. Conturile de stocuri si productie în curs de executie

7.3.1. Caracterizarea conturilor de stocuri privind materiile prime si materialele consumabile

   Cunoasterea existentei si miscarii stocurilor de materii prime si materiale se realizeaza prin utilizarea urmatoarelor conturi sintetice:

Ř Contul 301 "Materii prime" - este cont de mijloace economice si are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul acestui cont reflecta materiile prime intrate în unitate prin: achizitie de la furnizori; aduse de la terti, unde s-au fost prelucrat sau pastrat; aduse ca aport în natura la capital de catre întreprinzatori; primite cu titlu gratuit; constatate plus la inventariere, trecerea la materii prime pentru consumul propriu a semifabricatelor, altor produse.

·   Creditul acestui cont reflecta valoarea la pret de înregistrare a materiilor prime iesite din gestiune: pentru consum în procesul de productie; date spre prelucrare sau pastrare la terti; vândute ca atare;  lipsuri constatate la inventariere; livrari catre alte societati legate prin participatii sau subunitati; pierderile prin depreciere sau calamitati naturale si cele date cu caracter gratuit.

·   Soldul debitor al contului reflecta valoarea materiilor prime existente în stoc la un moment dat.

Ř Contul 302 "Materiale consumabile" - este tot cont de mijloace economice cu functie contabila de cont de activ si functioneaza asemanator contului 301 "Materii prime".

Ř Contul 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar" - este cont de mijloace economice cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul acestui cont reflecta valoarea obiectelor de inventar achizitionate de la furnizori; aduse de la terti sau ca aport în natura; cele primite cu titlu gratuit, obtinute din productie proprie sau constatate plus la inventariere.

·   Creditul contului reflecta valoarea obiectelor de inventar scoase din uz; constatate lipsa la inventar; vândute ca atare clientilor; trimise la terti; date cu caracter gratuit; pierderile din calamitati si cele retrase din aport la capital.

·   Soldul debitor al contului reprezinta valoarea la pret de înregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar existente în stoc.

7.3.2. Caracterizarea conturilor de produse

   Principalele conturi din aceasta grupa sunt:

Ř Contul 341 "Semifabricate" - este cont de mijloace economice, cu functie contabila de cont activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea semifabricatelor intrate în gestiune din activitatea de productie proprie; plusurile constatate la inventariere;  valoarea semifabricatelor aduse de la terti, unde au fost date spre prelucrare sau pastrare si cele primite de la societatile din grup, alte societati legate prin participatii sau subunitati.

·   Creditul contului reflecta valoarea semifabricatelor vândute (facturate clientilor); consumate în întreprindere; pierderile din calamitati; lipsurile constatate la inventariere; cele trimise la terti si cele livrate la societatile din grup, alte  societati legate prin participatii sau subunitati.

·   Soldul debitor reflecta valoarea semifabricatelor existente în stoc.

Ř Contul 345 "Produse finite" - este cont de mijloace economice si are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea la pret de înregistrare a produselor finite intrate în gestiunea unitatii din procesul de productie; din plusurile de inventar si cele aduse de la terti, unde au fost date în prelucrare sau pastrare.

·   Creditul contului reflecta valoarea produselor finite iesite din gestiune prin vânzare; date în prelucrare sau pastrare la terti; lipsuri la inventariere; transferuri în magazinele de vânzare proprii; consumuri pentru necesitati proprii; pierderi din calamitati; donatii si cele acordate salariatilor, ca plata în natura, precum si cele cuvenite actionarilor sau asociatilor.

·   Soldul debitor reflecta valoarea la pret de înregistrare a produselor finite existente în stoc.

Ř Contul 346 "Produse reziduale" - evidentiaza existenta si miscarea stocurilor de rebuturi, materiale recuperabile si deseuri.

Este deci, un cont de mijloace economice, cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea la pret de înregistrare a produselor reziduale din productie proprie si a celor aduse de la terti.

·   Creditul contului reflecta valoarea la pret de înregistrare a produselor reziduale vândute si a celor trimise spre prelucrare sau pastrare la terti.

·   Soldul debitor reflecta valoarea la pret de înregistrare a produselor reziduale existente în stoc.

7.3.3. Caracterizarea conturilor de marfuri

   Existenta si miscarea marfurilor se reflecta cu ajutorul conturilor:

Ř Contul 371 "Marfuri" - reflecta marfurile aflate în depozite si unitatile de desfacere cu amanuntul (magazine) sau de alimentatie publica. Este  cont de mijloace economice, are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul acestui cont reflecta marfurile la pret de înregistrare (cost de achizitie sau  pret de vânzare cu amanuntul, care cuprinde, pe lânga costul de achizitie adaosul comercial si TVA neexigibil), intrate în gestiunea unitatii prin achizitie de la terti; aduse ca aport în natura la capital de catre întreprinzatori; constatate plus la inventariere; cele primite cu titlu gratuit; valoarea la pret de înregistrare a materiilor prime, materialelor, inclusiv cele de natura obiectelor de inventar, animalelor, pasarilor si produselor finite trecute la marfuri si vândute ca atare; primite de la societatile din grup, alte societati legate prin participatii sau subunitati; aduse de la terti, unde au fost date spre pastrare sau consignatie.

·   Creditul contului reflecta iesirea din gestiune a marfurilor vândute, date în pastrare sau vânzare în consignatie la terti; lipsurile constatate la inventariere; retrase din aportul la capital; date cu caracter gratuit; livrate societatilor din grup, altor societati legate prin participatii sau subunitati  si pierderile din calamitatile naturale.

·   Soldul debitor al contului reflecta valoarea la pret de înregistrare a marfurilor din stoc.

Ř Contul 378 "Diferente de pret la marfuri" - este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a marfurilor si este utilizat pentru evidentierea adaosului comercial (marja comerciala), aferent marfurilor existente în gestiunea unitatilor cu activitate comerciala.

Este un cont rectificativ al valorii de intrare a marfurilor, bifunctional, dar în majoritatea cazurilor se comporta ca un cont cu functie contabila de pasiv.

·   Creditul contului reflecta valoarea adaosului comercial aferent marfurilor intrate în gestiune.

·   Debitul reflecta valoarea adaosului comercial aferent marfurilor vândute.

·   Soldul creditor sau debitor al contului reflecta valoarea adaosului comercial aferent marfurilor existente în stoc la sfârsitul perioadei.

    7.3.4. Conturile privind productia în curs de executie

   Evidenta produselor, lucrarilor si serviciilor în curs de executie se tine cu ajutorul conturilor:

Ř Contul 331 "Produse în curs de executie" - este un cont de mijloace economice cu functie de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea la cost de productie a stocului de produse în curs de executie, stabilit la sfârsitul perioadei (luni) pe baza de inventar.

·   Creditul acestui cont reflecta scaderea din gestiune a valorii productiei în curs de executie la începutul perioadei (luni) urmatoare, când se reia procesul de fabricatie;

·   Soldul debitor al contului reflecta valoarea la cost de productie a produselor aflate în curs de executie la sfârsitul perioadei (luni).

Ř Contul 332 "Lucrari si servicii în curs de executie" - este tot un cont de mijloace economice cu functie contabila de cont de activ si functioneaza asemanator contului 331 "Produse în curs de executie".

7.3.5. Conturile de stocuri aflate la terti

   Cu ajutorul acestor conturi se tine evidenta stocurilor de materii prime si materiale, inclusiv cele de natura obiectelor de inventar, produse, animale, ambalaje etc, aflate la terti, în curs de aprovizionare, trimise  spre prelucrare sau pastrare, precum si marfurile date în regim de vânzare în consignatie la alte întreprinderi.

Ř Contul 351 "Materii si materiale aflate la terti" - cont de mijloace economice, cu functie de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea la pret de înregistrare a materiilor prime si materialelor date spre prelucrare sau pastrare la terti.

·   Creditul acestui cont reflecta valoarea materiilor prime si materialelor reintrate în gestiune, fiind aduse de la terti; a celor constatate lipsa la inventar si cele distruse de calamitati.

·   Soldul debitor reflecta valoarea materiilor prime si materialelor existente (trimise) la terti.

 

7.4. Conturile de creante si datorii pe termen scurt

7.4.1. Caracterizarea conturilor de creante comerciale

   Principalele conturi sintetice cu ajutorul carora se evidentiaza creantele unei întreprinderi sunt:

Ř Contul 411 "Clienti" - este utilizat pentru înregistrarea decontarilor cu clientii, pentru bunurile materiale vândute, lucrarile executate si serviciile prestate, pe baza de facturi.

Este un cont de creante cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta: valoarea la pret de vânzare al marfurilor, produselor, semifabricatelor, lucrarilor executate si serviciilor prestate, precum si taxa pe valoarea adaugata aferenta; veniturile înregistrate în avans sau de realizat, aferente perioadelor sau exercitiilor financiare urmatoare, inclusiv taxa pe valoare adaugata; valoarea avansurilor facturate clientilor; valoarea dobânzilor facturate de locatori, în cazul leasingului financiar; valoarea creantelor reactivate; valoarea ambalajelor care circula în sistem de restituire, facturate clientilor; diferentele favorabile de curs valutar, aferente creantelor în devize la închiderea exercitiului financiar.

·   Creditul contului reflecta sumele încasate de la clienti; valoarea cecurilor si efectelor comerciale acceptate; valoarea sconturilor acordate clientilor; decontarea avansurilor încasate de la clienti; valoarea ambalajelor primite de la clienti; scoaterea din evidenta a clientilor incerti sau în litigiu; diferentele nefavorabile de curs valutar aferente creantelor încasate si a celor în devize, existente la sfârsitul exercitiului.

·   Soldul debitor evidentiaza sumele de încasat de la clienti la un moment dat.

Ř Contul 409 "Furnizori - debitori" - tine evidenta avansurilor acordate furnizorilor pentru cumparari de bunuri de natura stocurilor sau prestari de servicii si executari de lucrari.

Este cont de creante si are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea avansurilor achitate furnizorilor si diferentele favorabile de curs valutar înregistrate la închiderea exercitiului, aferente avansurilor acordate furnizorilor, precum si valoarea ambalajelor care circula în sistem de restituire, facturate de furnizori.

·   Creditul contului reflecta valoarea avansurilor regularizate si a diferentelor nefavorabile de curs valutar aferente avansurilor în valuta acordate furnizorilor, la decontarea acestora sau la închiderea exercitiului; valoarea ambalajelor care circula în sistem de restituire, înapoiate furnizorilor; valoarea ambalajelor care circula în sistem de restituire, nerestituite furnizorilor si retinute pentru nevoi proprii.

·   Soldul debitor evidentiaza avansuri acordate furnizorilor, nedecontate.

Ř Contul 413 "Efecte de primit" - evidentiaza drepturile de creanta din relatiile cu clientii, stabilite pe baza efectelor comerciale (trata, bilet la ordin).

Este cont de creante cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul acestui cont reflecta sumele datorate de clienti, reprezentând valoarea efectelor comerciale acceptate si diferentele favorabile de curs valutar, aferente efectelor comerciale de încasat la închiderea exercitiului.

·   Creditul contului reflecta efectele comerciale primite de la clienti; sumele încasate de la acestia prin conturile curente; diferentele nefavorabile de curs valutar, la primirea efectelor comerciale, precum si cele aferente creantelor datorate de clientii externi, a caror decontare se face pe baza de efecte comerciale, la închiderea exercitiului.

·   Soldul debitor reflecta contravaloarea efectelor comerciale de primit de la clienti.

7.4.2. Caracterizarea conturilor de obligatii comerciale:

   Principalele conturi din aceasta grupa sunt:

Ř Contul 401 "Furnizori" - evidentiaza sumele datorate furnizorilor pentru aprovizionarile de bunuri, lucrarile executate si serviciile prestate.

Este cont de datorii cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta valoarea bunurilor materiale intrate în gestiune la pret de achizitie; valoarea materialelor aprovizionate, nestocate si incluse direct în cheltuieli; valoarea lucrarilor executate si serviciilor prestate de terti; valoarea altor valori achizitionate; valoarea facturilor primite, în cazul achizitiilor fara factura precum si taxa pe valoarea adaugata înscrisa în facturile furnizorilor.

·   Debitul contului reflecta sumele platite furnizorilor; valoarea biletelor la ordin sau alte instrumente; cambiile subscrise si acceptate de furnizori si valoarea sconturilor obtinute de la furnizori; datorii prescrise sau anulate; regularizarea avansurilor acordate furnizorilor; valoarea ambalajelor care circula în sistem de restituire, predate furnizorului; sumele nete achitate colaboratorilor si impozitul retinut; diferentele favorabile de curs valutar aferente datoriilor catre furnizori, la sfârsitul exercitiului; valoarea produselor cuvenite furnizorilor ca plata în natura, conform prevederilor contractuale.

·   Soldul creditor al contului reprezinta sumele datorate furnizorilor.

   Pentru reflectarea distincta a relatiilor cu furnizorii de imobilizari corporale si necorporale se utilizeaza contul 404 "Furnizori de imobilizari", care functioneaza asemanator contului 401 "Furnizori", având acelasi continut economic si functie contabila.

Ř Contul 403 "Efecte de platit" - evidentiaza obligatiile de plata stabilite pe baza de efecte comerciale (bilet la ordin, cambie). Este cont de datorii si are functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta valoarea acceptata de furnizor a cambiilor sau a biletelor la ordin subscrise si diferentele nefavorabile de curs valutar la sfârsitul exercitiului.

·   Debitul reflecta platile efectuate la scadenta pe baza de efecte comerciale si diferentele favorabile de curs valutar la sfârsitul exercitiului.

·   Soldul creditor reflecta valoarea efectelor comerciale neachitate (de platit).

7.4.3. Caracterizarea conturilor de creante si datorii salariale

   Principalele conturi utilizate pentru reflectarea în contabilitate a creantelor si datoriilor salariale si a altor operatiuni legate de acestea sunt:

Ř Contul 425 "Avansuri acordate personalului" - evidentiaza sumele acordate personalului în cursul lunii, sub forma avansurilor din salariile cuvenite pentru munca prestata.

Este cont de creanta si are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta avansurile achitate personalului si cele neridicate la termenele de plata.

·   Creditul reflecta avansurile retinute din drepturile cuvenite personalului.

·   Soldul debitor reflecta avansurile acordate personalului

Ř Contul 421 "Personal-salarii datorate" - evidentiaza salariile, premiile si alte adaosuri cuvenite salariatilor, conform contractelor de munca încheiate. Este cont de datorii si are functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta salariile si alte drepturi cuvenite salariatilor, suportate din cheltuielile unitatii.

·   Debitul contului reprezinta retinerile datorate din salarii, respectiv: avansurile acordate în cursul lunii (la chenzina); sumele datorate de salariati tertilor (chirii, rate, imputatii, popriri); contributiile pentru asigurarile sociale, asigurarile sociale de sanatate si pentru ajutorul de somaj; impozitul pe salarii; sumele neachitate salariatilor în termenul legal; valoarea produselor date salariatilor ca plata în natura, salariile nete platite salariatilor.

·   Soldul creditor reflecta sumele datorate personalului.

Ř Contul 423 "Personal-ajutoare materiale datorate" - evidentiaza ajutoarele de boala pentru incapacitate temporara de munca, pentru îngrijirea copilului bolnav, cresterea copilului pâna la vârsta de 2 ani, ajutoarele de deces si alte ajutoare acordate.

Este cont de datorii cu functie contabila de pasiv.

·   Creditul contului reflecta sumele datorate salariatilor reprezentând ajutoare materiale suportate din contributia întreprinderii pentru asigurarile sociale, precum si cele acordate, potrivit legii, pentru protectia sociala suportate din cheltuielile întreprinderii.

·   Debitul reflecta sumele efectiv platite, reprezentând ajutoare materiale; retinerile reprezentând avansurile acordate si alte sume datorate întreprinderii sau tertilor; contributia pentru asigurarile sociale; contributia pentru asigurarile sociale de sanatate; pentru ajutorul de somaj; impozitul datorat si sumele neridicate în termenul legal.

·   Soldul creditor reflecta sumele datorate personalului din ajutoare materiale.

Ř Contul 424 "Participarea personalului la profit" - evidentiaza stimulentele alocate si platite personalului din profitul obtinut. Este cont de datorii si are functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul reflecta sumele repartizate din profitul exercitiului financiar, conform hotarârii actionarilor sau asociatilor.

·   Debitul reflecta sumele nete achitate salariatilor, impozitul pe stimulente, retinut si sumele neridicate de personal.

·   Soldul creditor al contului reflecta sumele datorate salariatilor din profit.

Ř Contul 426 "Drepturi de personal neridicate" - evidentiaza drepturile neridicate de personal în termenul legal (trei zile) de la data prevazuta pentru plata acestora.

Este cont de datorii si are functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul acestui cont reflecta sumele datorate personalului si neridicate.

·   Debitul contului reflecta sumele platite din drepturi neridicate, precum si cele prescrise, care se varsa la bugetul statului de catre institutiile bugetare sau se înregistreaza ca venituri ale exercitiului curent de întreprinderile private.

·   Soldul creditor al contului reflecta drepturile de personal neridicate.

Ř Contul 427 "Retineri din salarii datorate tertilor" - evidentiaza retinerile si popririle din drepturile salariale, datorate tertilor. Este cont de datorii, întreprinderea având obligatia sa vireze tertilor sumele retinute de la  salariati si are functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul acestui cont reflecta sumele retinute de la salariati pe statele de plata sau listele de ajutoare materiale, datorate de acestia tertilor, reprezentând: chirii, cumparari de bunuri cu plata în rate, imputatii si alte obligatii fata de terti, stabilite conform legii.

·   Debitul contului reflecta sumele platite tertilor, reprezentând retineri sau popriri din salarii.

·   Soldul creditor reflecta sumele retinute din salarii si nevirate tertilor.

7.4.4. Caracterizarea conturilor de creante si datorii sociale

   Principalele conturi utilizate pentru evidentierea constituirii si varsarii contributiilor sunt asigurarile si protectia sociala.

Ř Contul 431 "Asigurari sociale" - evidentiaza decontarile privind contributia la asigurarile sociale.

Este cont de datorii, cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul  reflecta contributia unitatii si a salariatilor la asigurarile sociale si la asigurarile sociale de sanatate.

Ř Contul 437 "Ajutor de somaj" - evidentiaza decontarile privind ajutorul de somaj datorat de unitate si salariati. Este cont de datorii, cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta sumele datorate de unitate si salariati pentru constituirea fondului de ajutor de somaj.

·   Debitul contului reflecta sumele virate la fondul de ajutor de somaj si datoriile de acest fel anulate.

·   Soldul creditor al contului reprezinta contributiile la fondul de ajutor de somaj, constituite si nevirate înca.

 

7.4.5. Caracterizarea conturilor de creante si datorii fiscale

Ř Contul 441 "Impozitul pe profit" - evidentiaza decontarile cu bugetul statului privind impozitul pe profit. Este cont bifunctional, atât de creante cât si de datorii.

·   Creditul contului reflecta sumele datorate bugetului de stat, reprezentând impozitul pe profit / venit si impozitul pe profit / venit aferent exercitiului financiar anterior, în cazul corectarii erorilor contabile.

·   Debitul contului reflecta sumele virate la buget, reprezentând impozitul pe profit/venit si datoriile anulate.

·   Soldul creditor al contului reprezinta sumele datorate.

·   Soldul debitor reflecta sumele varsate în plus.

Ř Contul 4423 "TVA de plata" - este cont de datorii cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta diferentele rezultate la finele lunii dintre taxa pe valoarea adaugata colectata, mai mare si taxa pe valoarea adaugata deductibila, mai mica.

·   Debitul contului reflecta platile efectuate la buget si compensarile cu taxa pe valoarea adaugata de recuperat din perioadele anterioare, precum si datoriile anulate.

·   Soldul creditor reflecta taxa pe valoarea adaugata exigibila la plata.

Ř Contul 4424 "TVA de recuperat" - este cont de creante cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul acestui cont reflecta diferentele rezultate la sfârsitul lunii între taxa pe valoarea adaugata colectata, mai mica si taxa pe valoarea adaugata deductibila, mai mare.

·   Creditul contului reflecta taxa pe valoarea adaugata încasata de la bugetul statului, pe baza cererii de rambursare, precum si taxa pe valoarea adaugata de recuperat, compensata în perioadele urmatoare cu taxa pe valoarea adaugata de plata sau cu alte impozite datorate bugetului de stat, asa cum ar fi impozitul pe profit.

·   Soldul debitor al contului reflecta taxa pe valoarea adaugata de recuperat de la bugetul statului.

Ř Contul 4426 "TVA deductibila" - evidentiaza taxa pe valoarea adaugata înscrisa în facturile emise de furnizori pentru bunurile, serviciile si lucrarile achizitionate de unitate si din punct de vedere fiscal este deductibila, reprezentând astfel un drept de creanta al întreprinderii.

Este deci, cont cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta taxa pe valoarea adaugata deductibila si sumele reprezentând taxa pe valoare adaugata, evidentiata anterior ca amânata la plata.

·   Creditul contului reflecta sumele deductibile din taxa pe valoarea adaugata colectata; sumele reprezentând taxa pe valoarea adaugata deductibila ce depaseste taxa pe valoarea adaugata colectata, ce urmeaza a se încasa de la bugetul statului si care se reflecta în contul 4424 "TVA de recuperat" si prorata din taxa pe valoarea adaugata deductibila devenita nedeductibila.

·   Contul nu are sold la finele lunii.

Ř Contul 4427 "TVA colectata" - evidentiaza sumele datorate de unitate bugetului de stat, reprezentând taxa pe valoarea adaugata aferenta vânzarilor de bunuri, prestari de servicii sau executarii de lucrari.

Este deci, cont cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul reflecta taxa pe valoarea adaugata înscrisa în facturile emise catre clienti; taxa pe valoarea adaugata aferenta lipsurilor imputabile, a bunurilor folosite în scop personal sau predate cu titlu gratuit (ce depaseste normele legale); taxa pe valoarea adaugata neexigibila, devenita exigibila în cursul lunii si taxa pe valoarea adaugata aferenta avansurilor încasate.

·   Debitul contului reflecta taxa pe valoarea adaugata deductibila; taxa pe valoarea adaugata de plata catre bugetul statului; taxa pe valoarea adaugata aferenta clientilor insolvabili, scosi din activ; taxa pe valoarea adaugata aferenta garantiilor pentru buna executie a lucrarilor, retinute de beneficiari.

·   Nu prezinta sold la finele lunii.

Ř Contul 444 "Impozitul pe salarii" - evidentiaza sumele datorate statului din impozitul pe: salarii, indemnizatiile de incapacitate temporara de munca platite fie de unitate pe primele 11 zile, fie de la asigurarile sociale, sumele platite colaboratorilor, precum si pe orice sume platite salariatilor potrivit legii.

Este un cont de datorii cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta impozitele pe salarii si alte drepturi salariale, calculate potrivit legii, retinute din drepturile banesti cuvenite salariatilor si colaboratorilor unitatii.

·   Debitul contului reflecta impozitul pe salarii virat la buget si datoriile anulate.

·   Soldul creditor reflecta sumele retinute si nevirate la bugetul statului.

Ř Contul 446 "Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate" - evidentiaza decontarile cu bugetul statului sau bugetele locale, privind alte impozite si taxe, cum sunt: accizele, impozitul pe dividende, impozitul pe cladiri, etc.

Este cont de datorii cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta: valoarea altor impozite si taxe, de natura celor mentionate mai sus, datorate statului; sumele restituite de la buget, reprezentând varsaminte efectuate în plus; impozitul pe dividende datorat la bugetul statului; valoarea taxelor vamale aferente importurilor; sumele repartizate din profitul net al regiilor autonome; taxa pe valoarea adaugata amânata la plata.

·   Debitul contului reflecta platile efectuate la buget din alte impozite si taxe si datoriile anulate.

·   Soldul creditor reflecta sumele datorate bugetului statului sau bugetelor locale din alte impozite si taxe.

 

7.4.6. Caracterizarea conturilor de creante si datorii diverse

Ř Contul 461 "Debitori diversi" - cu ajutorul acestui cont se tine evidenta debitorilor din pagube materiale create de terti, precum si orice fel de creante izvorâte din existenta unor titluri executorii (decizii de imputare, angajamente de plata, hotarâri judecatoresti). Este un cont de creante având functie contabila de cont de activ.

·   Debitul reflecta contravaloarea debitelor reactivate; titlurile de plasament cedate (vândute); pretul de vânzare al elementelor imobilizate de activ cedate; contravaloarea împrumuturilor obtinute la valoarea de rambursare a obligatiunilor emise; contravaloarea bunurilor materiale lipsa sau deteriorate din vina unor angajati si imputate acestora; sumele datorate de terti pentru concesiuni, licente, brevete si alte drepturi similare; dividendele de încasat aferente titlurilor de plasament detinute; valoarea despagubirilor si a penalitatilor datorate de terti; dobânzile datorate de debitorii diversi si  diferentele favorabile de curs valutar rezultate în urma raportarii creantelor la cursul de la închiderea exercitiului financiar.

·   Creditul acestui cont reflecta sumele încasate în contul debitelor constituite; valoarea debitelor scazute din evidenta datorita insolvabilitatii; valoarea sconturilor acordate debitorilor si diferentele nefavorabile de curs valutar, aferente debitelor încasate sau existente la sfârsitul exercitiului.

·   Soldul debitor reprezinta sumele datorate întreprinderii de catre debitori (terte persoane juridice si fizice).

Ř      Contul 457 "Dividende de plata" - evidentiaza partea din profitul net al întreprinderii, repartizata actionarilor sau asociatilor pentru aportul la capitalul societatii.

   Este cont de datorii cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta dividendele datorate actionarilor sau asociatilor din profitul realizat.

·   Debitul contului reflecta sumele nete achitate actionarilor sau asociatilor,  impozitul pe dividende retinut si platit la bugetul statului; sumele lasate în contul curent al asociatilor sau actionarilor si datoriile prescrise sau anulate.

·   Soldul creditor reflecta sumele datorate si neplatite actionarilor sau asociatilor.

Ř      Contul 462 "Creditori diversi" - evidentiaza sumele datorate tertilor pe baza de titluri executorii, precum si obligatiile întreprinderii fata de terti, provenite din alte operatiuni.

Este cont de datorii si are functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta datoriile privind achizitionarea titlurilor de plasament; sumele încasate prin casa sau banca si necuvenite; sumele datorate tertilor reprezentând despagubiri sau penalitati, precum si diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluare sau la încheierea exercitiului financiar.

·   Debitul contului reflecta sumele achitate creditorilor; plata datoriilor pentru achizitionarea titlurilor de plasament; sconturile obtinute de la creditori; datoriile prescrise sau anulate si diferentele favorabile de curs valutar, aferente datoriilor în valuta achitate sau existente la sfârsitul exercitiului.

·    Soldul creditor reflecta obligatiile întreprinderii fata de terti (creditori).

 

7.5. Caracterizarea conturilor de creante si datorii pe termen lung

Ř      Contul 267 "Creante imobilizate", cu ajutorul acestui cont se tine evidenta creantelor legate de participatii, a împrumuturilor acordate pe termen lung si a altor creante imobilizate, asa cum sunt depozitele si garantiile platite.

   Dupa cum arata si denumirea, este cont de creante si are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea împrumuturilor acordate si a veniturilor din dobânzile aferente, precum si garantiile depuse la furnizori; valoarea bunurilor cedate în regim de leasing financiar si dobânzile aferente; diferentele favorabile de curs valutar aferente împrumuturilor acordate în valuta, rezultate din evaluarea acestora la cursul de la închiderea exercitiului financiar.

·   Creditul contului reflecta valoarea creantelor si dobânzilor aferente încasate, precum si garantiile restituite de furnizori; valoarea avansului si a ratelor recunoscute la venituri pentru bunurile cedate în regim de leasing financiar; valoarea pierderilor din creante imobilizate; valoarea dobânzii facturate de locator în cazul leasing-ului financiar si diferentele nefavorabile de curs valutar aferente împrumuturilor acordate, rezultate în urma încasarii creantelor sau evaluarii acestora la cursul de la închiderea exercitiului.

·   Soldul debitor reprezinta valoarea împrumuturilor acordate si a altor creante imobilizate.

Ř Contul 161 "Împrumuturi din emisiuni de obligatiuni" - cu ajutorul acestui cont se tine evidenta împrumuturilor din emisiunea obligatiunilor.

Este cont de datorii si are functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta suma împrumuturilor obtinute la valoarea de rambursare a obligatiunilor emise; suma primelor de rambursare, precum si diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la închiderea exercitiului financiar a împrumuturilor din emisiuni de obligatiuni în valuta.

·   Debitul contului reflecta suma împrumuturilor din emisiuni de obligatiuni convertite în actiuni; împrumuturile rambursate, precum si valoarea obligatiunilor emise si rascumparate anulate etc, la valoarea de rascumparare si diferentele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la închiderea exercitiului financiar a împrumuturilor din emisiuni de obligatiuni, exprimate în valuta.

·   Soldul creditor al contului reprezinta împrumuturile din emisiunea de obligatiuni primite si nerambursate.

Ř Contul 162 "Credite bancare pe termen lung" - este utilizat pentru evidentierea creditelor pe termen lung primite de la banci si alte persoane juridice.

Este cont de datorii si are functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul acestui cont reflecta suma totala a creditelor pe termen lung   primite si diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la închiderea exercitiului financiar a creditelor în valuta.

·   Debitul reflecta creditele pe termen lung restituite si diferentele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea creditelor în valuta la închiderea exercitiului financiar, precum si la rambursarea acestora.

·   Soldul creditor reflecta creditele pe termen lung primite si nerambursate.

Ř Contul 166 "Datorii ce privesc imobilizarile financiare" - cu ajutorul acestui cont se tine evidenta datoriilor întreprinderii fata de persoanele juridice ce detin participatii în capitalul acesteia.

Este cont de datorii cu functie contabila de pasiv.

·   Creditul reflecta sumele primite de la societatile ce detin titluri de participare ale întreprinderii si diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la închiderea exercitiului financiar, aferente datoriilor în valuta.

·   Debitul reflecta sumele restituite din aceste datorii si diferentele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la închiderea exercitiului financiar a datoriilor exprimate în valuta, precum si la rambursarea acestora.

·   Soldul creditor reprezinta sumele primite si nerestituite.

Ř Contul 167 "Alte împrumuturi si datorii asimilate" - reflecta alte împrumuturi si datorii asimilate cum ar fi: depozite, garantii primite si alte datorii asimilate (exemplu: concesiunile).

Este un cont de datorii cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta sumele încasate, reprezentând alte împrumuturi si datorii asimilate; valoarea concesiunilor preluate, conform contractelor încheiate; valoarea imobilizarilor corporale primite în leasing financiar si diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la închiderea exercitiului financiar a împrumuturilor si datoriilor asimilate în valuta.

·   Debitul acestui cont reflecta alte împrumuturi si datorii asimilate rambursate, valoarea bunurilor restituite, ce au facut obiectul unor contracte de concesiune; valoarea ratelor de plata în cazul leasingului financiar si diferentele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la închiderea exercitiului financiar, a împrumuturilor si datoriilor asimilate în valuta, precum si la rambursarea acestora.

·   Soldul creditor al contului reprezinta alte împrumuturi si datorii asimilate nerestituite.

Ř Contul 168 "Dobânzi aferente împrumuturilor si datoriilor asimilate" - reflecta dobânzile datorate pentru: împrumuturile din emisiunea de obligatiuni; creditele bancare pe termen lung; datoriile ce privesc imobilizarile financiare; alte împrumuturi si datorii asimilate.   Este cont de datorii cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul acestor conturi reflecta cheltuielile financiare aferente dobânzilor datorate pentru împrumuturi si datorii asimilate, precum si a dobânzilor evidentiate în avans; diferentele nefavorabile de curs valutar aferente dobânzilor datorate în valuta, rezultate în urma evaluarii acestora la încheierea exercitiului financiar.

·   Debitul acestora reflecta suma dobânzilor platite pentru împrumuturile si datoriile asimilate, precum si valoarea dobânzilor datorate si facturate conform prevederilor contractuale, în cazul leasingului financiar; diferentele favorabile de curs valutar aferente dobânzilor datorate în valuta, rezultate în urma evaluarii acestora la încheierea exercitiului financiar, precum si la rambursarea acestora.

·   Soldul creditor evidentiaza dobânzile datorate (constituite) dar neplatite.

Ř Contul 169 "Prime privind rambursarea obligatiunilor" - reflecta primele de rambursare, ca diferenta dintre valoarea de emisiune si valoarea de rambursare a obligatiunilor.

Este cont de rectificativ al valorii sumelor împrumutate din emisiunea de obligatiuni cu functie contabila de activ. Vânzarea obligatiunilor cu prima se face la un pret mai mic (valoare de emisiune) decât valoarea lor nominala (de rambursare). Diferenta dintre valoarea de rambursare si valoarea de emisiune (vânzare) a fiecarei obligatiuni se numeste prima de rambursare.

·   Debitul contului reflecta suma primelor de rambursare aferente împrumuturilor din emisiunea de obligatiuni.

·   Creditul contului reflecta valoarea primelor de rambursare, amortizate.

·   Soldul debitor reflecta valoarea primelor de rambursare a obligatiunilor, neamortizate.

7.6. Conturile de investitii financiare

7.6.1. Caracterizarea conturilor privind investitiile financiare pe termen lung

Ř Contul 261 "Titluri de participare detinute la filialele din cadrul grupului" - este cont de investitii financiare si are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul acestui cont reflecta valoarea titlurilor de participare dobândite prin  achizitie sau aport la capitalul filialelor din cadrul grupului; valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor curente si diferentele dintre valoarea titlurilor dobândite si valoarea neamortizata a imobilizarilor aportate.

·   Creditul reflecta valoarea cheltuielilor privind titlurile de participare detinute la filialele din grup, cedate si diferentele dintre valoarea titlurilor cedate sau retrase si valoarea neamortizata a imobilizarilor aportate.

·   Soldul debitor reflecta valoarea titlurilor de participare existente la societatile din cadrul grupului.

Ř Contul 262 "Titluri de participare detinute la societati din afara grupului" - este cont de investitii financiare si are functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta titlurile de participare dobândite prin achizitie sau  aport la capitalul societatilor din afara grupului; cele primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite si diferentele dintre valoarea titlurilor dobândite si valoarea neamortizata a imobilizarilor aportate.

·   Creditul reflecta valoarea cheltuielilor privind titlurile de participare detinute la societati din afara grupului, cedate si diferentele dintre valoarea titlurilor cedate sau retrase si valoarea neamortizata a imobilizarilor aportate.

·   Soldul debitor reprezinta valoarea titlurilor de participare detinute la societati din afara grupului.

Ř Contul 263 "Imobilizari financiare sub forma de interese de participare" - are functie de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea titlurilor dobândite prin achizitie sau aport, precum si valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite.

·   Creditul contului reflecta valoarea cheltuielilor privind titlurile cedate (vândute).

·   Soldul debitor reprezinta imobilizarile financiare sub forma de interese de participare detinute.

Ř Contul 269 "Varsaminte de efectuat pentru imobilizari financiare" - este cont de datorii cu functie de cont de pasiv, este utilizat pentru evidentierea obligatiilor de plata, rezultate în urma achizitionarii imobilizarilor financiare.

·   Creditul acestui cont reflecta sumele datorate pentru achizitionarea de imobilizari financiare si diferentele favorabile de curs valutar rezultate în urma decontarii împrumuturilor si datoriilor în valuta sau a evaluarii acestora la cursul de la închiderea exercitiului financiar.

·   Debitul reflecta sumele platite pentru imobilizarile financiare.

·   Soldul creditor reflecta sumele datorate si neplatite.

7.6.2. Caracterizarea conturilor privind investitiile financiare curente (pe termen scurt)

Ř      Contul 501 "Investitii financiare pe termen scurt la societatile din cadrul grupului" - cu ajutorul acestui cont se tine evidenta titlurilor cumparate de la societatile din cadrul grupului, pentru a se obtine venituri financiare într-un termen scurt.

Este cont de titluri de valoare si are functia contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea actiunilor cumparate de la societatile din cadrul grupului.

·   Creditul contului reflecta valoarea actiunilor detinute la societatile din cadrul grupului, cedate.

·   Soldul debitor este valoarea investitiilor financiare pe termen scurt detinute la societatile din cadrul grupului.

Ř Contul 502 "Actiuni proprii" - evidentiaza actiunile proprii rascumparate.

Este cont de titluri de valoare cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta costul de achizitie al actiunilor proprii rascumparate.

·   Creditul contului reflecta valoarea actiunilor proprii anulate sau distribuite angajatilor si tertilor (cedate) si cheltuielile înregistrate, reprezentând diferenta nefavorabila dintre pretul de achizitie si pretul de cesiune. 

·   Soldul debitor reflecta valoarea actiunilor proprii rascumparate existente, neanulate sau nedistribuite înca.

Ř Contul 503 "Actiuni" - evidentiaza actiunile cotate si necotate emise de alte societati si cumparate de pe piata hârtiilor de valoare, în vederea revânzarii pentru obtinerea de venituri financiare într-un termen scurt.

Este cont de titluri de valoare cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul acestui cont reflecta valoarea la costul de achizitie a actiunilor cumparate.

·   Creditul reflecta valoarea actiunilor revândute (cedate).

·   Soldul debitor reflecta valoarea actiunilor cumparate, existente.

Ř Contul 505 "Obligatiuni emise si rascumparate" - evidentiaza obligatiunile emise de societate în vederea obtinerii de împrumuturi si rascumpararea lor la scadenta de la creditori.

Este cont  de titluri de valoare cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea obligatiunilor emise si rascumparate.

·   Creditul contului reflecta valoarea obligatiunilor emise si rascumparate, anulate.

·   Soldul debitor reflecta obligatiunile emise si rascumparate neanulate.

Ř Contul 506 "Obligatiuni" - evidentiaza obligatiunile emise de alte unitati, cumparate în vederea revânzarii si obtinerii unor venituri financiare pe termen scurt, ca diferenta dintre pretul de cumparare si cel de vânzare.  Este cont de titluri de valoare cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea la costul de achizitie al obligatiunilor cumparate.

·   Creditul contului reflecta valoarea obligatiunilor cedate (vândute).

·   Soldul debitor reflecta valoarea obligatiunilor existente.

Ř Contul 509 "Varsaminte de efectuat pentru investitii financiare pe termen scurt" - evidentiaza obligatiile de plata pentru investitiile financiare pe termen scurt cumparate.

Este cont de datorii cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul acestui cont reflecta valoarea datorata pentru investitiile financiare pe termen scurt cumparate.

·   Debitul contului reflecta valoarea achitata din datoria pentru investitiile financiare pe termen scurt dobândite.

·   Soldul creditor reflecta datoria neachitata pentru investitiile financiare pe termen scurt cumparate.

7.7. Caracterizarea conturilor de trezorerie

Ř Contul 511 "Valori de încasat" - evidentiaza valorile de încasat cum sunt cecurile si efectele comerciale primite de la clienti pentru bunurile livrate, lucrarile executate si serviciile prestate acestora.

Este cont de instrumente de decontare cu functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta valoarea cecurilor si efectelor comerciale primite de la clienti.

·   Creditul contului reflecta valoarea cecurilor si efectelor comerciale încasate si valoarea sconturilor acordate.

·   Soldul debitor reflecta valoarea cecurilor si efectelor comerciale neîncasate.

Ř Contul 512 "Conturi curente la banci" - evidentiaza disponibilitatile în lei si valuta aflate în conturi la banci si sumele în curs de decontare, fiind cont bifunctional.

·   Debitul contului reflecta o multitudine de încasari de disponibilitati banesti, dintre care mentionam: toate încasarile prin virament de la clientii, debitorii si creditorii întreprinderii; valoarea subventiilor pentru investitii si a altor subventii primite; creditele bancare pe termen lung si scurt încasate, sumele depuse din casieria unitatii la banca; sumele depuse în cont de catre asociati; sumele încasate reprezentând alte împrumuturi si dobânzi aferente acestora; valoarea cecurilor si a efectelor comerciale încasate; sumele încasate reprezentând  redevente, chirii; sume încasate si necuvenite unitatii; sume încasate în avans, care privesc exercitii viitoare.

·   Creditul reflecta toate sumele virate în contul diverselor persoane fizice si juridice, pentru plata obligatiilor; creditele pe termen lung si scurt rambursate si numerarul ridicat de la banca si depus în casieria unitatii.

·   Soldul debitor reflecta disponibilitatile banesti din conturi, în lei si valuta.

·   Soldul creditor reflecta creditele primite de la banci.

Ř Contul 519 "Credite bancare pe termen scurt" - evidentiaza creditele acordate de banci pe termen scurt (sub un an), cu obligatia rambursarii. Este  cont de datorii cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului reflecta creditele bancare pe termen scurt, acordate pentru nevoi temporare.

·   Debitul contului reflecta creditele bancare pe termen scurt restituite bancii, inclusiv dobânzile aferente.

·   Soldul creditor reflecta creditele nerestituite.

   Numerarul si alte valori aflate în casieria unitatii, se evidentiaza cu ajutorul conturilor:

Ř Contul 531 "Casa" - este utilizat pentru evidenta numerarului aflat în casierie, precum si miscarea acestuia, ca urmare a încasarilor si platilor efectuate, având  functie contabila de cont de activ.

·   Debitul contului reflecta ridicarile de numerar de la banca, precum si toate încasarile în numerar efectuate de întreprindere de la clienti, asociati, debitori, creditori etc.

·   Creditul reflecta depunerile de numerar în cont la banca; toate platile în numerar efectuate prin casieria întreprinderii, reprezentând datorii catre furnizori, salariati, asociati, actionari etc., precum si avansurile acordate.

·   Soldul debitor reflecta numerarul existent în casieria întreprinderii.

Ř Contul 532 "Alte valori" - evidentiaza alte valori existente în casieria unitatii, cum sunt: bonurile valorice, timbrele, biletele de tratament si odihna, tichetele si biletele de calatorie etc. si are functie  de cont de activ. 

·   Debitul contului reflecta valoarea bunurilor de aceasta natura achizitionate.

·   Creditul contului reflecta valoarea bunurilor de aceeasi natura, consumate.

·   Soldul debitor reflecta alte valori de trezorerie existente în casierie.

7.8. Caracterizarea contului de provizioane pentru riscuri si cheltuieli

Ř Contul 151 "Provizioane pentru riscuri si cheltuieli" - este cont de datorii cu functie contabila de cont de pasiv.

·   Creditul contului evidentiaza valoarea provizioanelor pentru riscuri si cheltuieli constituite sau majorate, respectiv cuantumul cheltuielilor de exploatare si financiare pe seama carora s-au constituit aceste provizioane.

·   Debitul acestui cont reflecta sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor pentru riscuri si cheltuieli.

·   Soldul creditor reprezinta provizioanele pentru riscuri si cheltuieli constituite.

 

7.9. Functia si functionarea conturilor de cheltuieli si venituri

Deoarece structura cheltuielilor si veniturilor a fost prezentata în capitolul III, în cele ce urmeaza vom face referiri numai la aspectele legate de functia si functionarea conturilor, cu ajutorul carora se înregistreaza în contabilitatea curenta.

Cheltuielile evidentiaza efectul utilizarii resurselor în activitatea de exploatare, financiara si extraordinara a întreprinderii si duc astfel la micsorarea situatiei nete (capitalului propriu). Din acest considerent conturile de cheltuieli, sunt asimilate conturilor de activ.

Având functie contabila de cont de activ:

-    se debiteaza cu valoarea cheltuielilor efectuate;

-    se crediteaza la repartizarea acestora în contul de profit si pierdere;

-    la sfârsitul lunii nu prezinta sold.

Veniturile, prin constituirea si realizarea lor, determina cresterea situatiei nete (capitalului propriu) a întreprinderii si în consecinta sunt asimilate conturilor de pasiv.

Având functie contabila de cont de pasiv:

-    se crediteaza cu valoarea veniturilor obtinute;

-    se debiteaza cu ocazia repartizarii acestora în contul de profit si pierdere;

-    nu prezinta sold la sfârsitul lunii.

Teste de autoevaluare

1. Chestionar pentru autoevaluarea cunostintelor teoretice

1. Istoric privind originile si evolutia contabilitatii din cele mai vechi timpuri si pâna în epoca

    contemporana.

2. Contabilitatea - componenta a sistemului informational economic.

3. Sarcinile si functiile contabilitatii.

4. Conceptul de întreprindere si clasificarea întreprinderilor.

5. Tipologia societatilor comerciale.

6. Tipurile de informatii contabile.

7. Utilizatorii informatiilor contabile.

8. Normalizarea, reglementarea si armonizarea contabilitatii românesti.

9. Conceptia juridica cu privire la obiectul contabilitatii.

10. Conceptia economica cu privire la obiectul contabilitatii.

11. Conceptia financiara cu privire la obiectul contabilitatii.

12. Notiunea de metoda a contabilitatii. Procedeele folosite de contabilitate, comune tuturor stiintelor.

13. Procedeele specifice metodei contabilitatii.

14. Procedeele metodei contabilitatii, utilizate si de alte discipline economice.

15. Principiile normative ale metodei contabilitatii.

16. Notiunea de bilant contabil - procedeu al dublei reprezentari a patrimoniului.

17. Modelele bilantului contabil.

18. Bilantul contabil, imagine a pozitiei financiare a întreprinderii.

19. Elementele bilantului contabil si definitiile acestora în viziunea reglementarilor contabile armonizate.

20. Imobilizarile necorporale - definitie, structura si continut.

21. Imobilizarile corporale -  definitie, structura si continut.

22. Imobilizarile financiare - definitie, structura si continut.

23. Activele circulante - conditii de clasificare (recunoastere) a unui element patrimonial de activ în categoria activelor circulante.

24. Stocurile - definitie, structura si continut.

25. Creantele - definitie, structura si continut.

26. Investitiile financiare pe termen scurt - structura si continut.

27. Casa si conturile la banci -  structura si continut.

28. Cheltuielile în avans - notiune si continut.

29. Capitalul si primele de capital - notiuni, structura si provenienta.

30. Rezervele din reevaluare si rezervele - notiuni, structura si constituire.

31. Rezultatul reportat si rezultatul exercitiului - notiuni si continut.

32. Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli - definitie, structura si constituire.

33. Datoriile - notiuni, structura si continut.

34. Veniturile înregistrate în avans - notiune, structura si continut.

35. Modificarile bilantului contabil prin prisma ecuatiei dublei reprezentari a patrimoniului (A=P)

36. Modificarile bilantiere prin prisma ecuatiei structurilor legate de evaluarea pozitiei financiare a

      întreprinderii (A = C + D).

37. Performanta financiara a întreprinderii - notiune, teorii si criterii de performanta.

38. Structura contului de profit si pierdere (veniturile, cheltuielile si rezultatul exercitiului).

39. Notiunea (definitia), necesitatea si functiile contului.

40. Forma si structura contului.

41. Regulile de functionare a conturilor.

42. Dubla înregistrare si corespondenta conturilor.

43. Analiza contabila a operatiunilor economico - financiare.

44. Formula contabila - componenta, mod de scriere si clasificare.

45. Planul de conturi si clasificarea conturilor.

46. Notiunea, continutul si functiile balantei de verificare.

47. Clasificarea si întocmirea balantelor de verificare.

48. Definitia, functiile si clasificarea documentelor contabile.

49. Documentele justificative - notiune, continut, întocmire, prelucrare, verificare si arhivare.

50. Registrele contabile - structura, continut, completare si gestionare.

51. Documentele contabile de sinteza - necesitate, continut, întocmire, aprobare, transmitere si  publicare.

52. Sistemele de organizare a înregistrarilor în contabilitate.

53. Notiunea de evaluare în contabilitate si formele etalonului banesc (costurile, preturile, tarifele si valorile).

54. Principiile evaluarii elementelor patrimoniale (bilantiere).

55. Evaluarea elementelor patrimoniale  la intrarea si iesirea bunurilor în si din patrimoniu (evaluarea curenta).</