Documente online.
Username / Parola inexistente
  Zona de administrare documente. Fisierele tale  
Am uitat parola x Creaza cont nou
  Home Exploreaza
Upload



















































AUDIT SI CONTROL FINANCIAR

Finante












ALTE DOCUMENTE

Platile internationale prin acreditiv
Sistenul de instrumente si plati interbancare
CERERE DE CREDIT PENTRU PERSOANE FIZICE
RISCUL DE LICHIDITATE
Creditarea agentilor economici
OPERATIUNI BANCARE PRIVIND GARANTIA CREDITELOR
CONTRACT DE DEPOZIT BANCAR
ANALIZA ECONOMICO-FINANCIARA PE BAZA CONTULUI DE PROFIT SI PIERDERE - Proiect pentru sustinerea examenului de certificare
CAZ PRACTIC DE AUDIT FINANCIAR-CONTABIL SI CERTIFICAREA SITUATIILOR FINANCIARE
TESTE GRILA. Audit financiar

OBIECTIVELE CURSULUI



·        Asigurarea unei cunoasteri specializate auditului financiar ca forma de control extern independent.

·        Asimilarea metodelor si tehnicilor specifice unei misiuni de audit si succesiunea logica a acestora si parcurgerea etapelor în cadrul unei misiuni de audit financiar si elaborarea opiniei

·        Asigurarea cunoasterii locului si rolului controlului intern

·        Controlul functie de baza a managementului

·        Tipurile de control intern si modalitati de organizare a acestuia

·        Problematica cursului si a lucrarilor este abordata prin prisma standardelor internationale si cu respectarea legislatiei in vigoare.

CONTABILITATEA -PRINCIPALA SURSĂ DE FURNIZARE A INFORMAŢIEI FINANCIAR CONATBILE  PENTRU AUDITUL FINANCIAR

Contabilitatea a devenit astazi un domeniu controversat si plin de interes pentru toti cei implicati în lumea afacerilor, numarul utilizatorilor de informatii financiar-contabile crescând si diversificându-se, de la actionari, manageri, salariati la investitori, banci, parteneri comerciali, burse de valori, fisc, etc. Cresterea importantei contabilitatii este subliniata si de noua definire a acesteia ca "limbajul afacerii".

Cresterea rolului contabilitatii în ultima perioada, corelat cu fenomenul de migratie al capitalurilor, dezvoltarea firmelor multinationale în contextul globalizarii, a determinat mutatii majore si anume, normalizarea practicilor contabile la nivel national si international. Asistam la o noua orientare a contabilitatii, care se deplaseaza de la aspectul static, la cel dinamic si se îndreapta catre o standardizare internationala si o utilizare mai evidenta a unor judecati de valoare contabila unanim acceptate, formulate în functie de aparatul conceptual, evolutia si mutatiile din lumea afacerilor si cerintelor impuse de piata.

Normele contabile care ghideaza practica contabila, se bazeaza pe teorii care fundamenteaza actul de producere, de furnizare si de valorificare a informatiei contabile. Rolul contabilitatii este de a furniza o informatie adevarata despre realitatea economica, despre tranzactiile si pozitia financiara a entitatilor patrimoniale, informatii necesare atât pentru luarea deciziilor manageriale cât si investitionale. Informatiile oferite de contabilitate trebuie sa fie credibile, sa aiba o validare sociala si internationala, în sensul ca utilizatorii acestei informatii, indiferent din ce zona a globului se afla sa o întelega si sa aiba încredere în aceasta.

În prezent, rolul contabilitatii si implicit al profesionistului contabil s-au schimbat mult. Contabilitatea generala a primit denumirea de contabilitate financiara, iar în paralel s-a constituit contabilitatea manageriala, numita "de gestiune". Expansiunea rapida a tehnologiei informationale si a comunicatiilor în timp real, transferul extern al fondurilor, migratia capitalurilor si cresterea nemaintâlnita a cifrei de afaceri, au determinat cresterea rolului contabilitatii si necesitatea adaptarii corespunzatoare a procedurilor acesteia. Profesia contabila la rândul ei, introduce proceduri de prelucrare, control si sinteza corespunzatoare cerintelor informatiilor financiare dematerializate, reflectarii contabile a operatiunilor patrimoniale si extrapatrimoniale în conturile anuale pe care le prezinta proprietarilor, brokerilor, bancilor si altor utilizatori, cu scopul identificarii si gestionarii corecte a riscurilor, functionarii pietei de capital si a proceselor investitionale. Rolul informatiei contabile devine hotarâtor pentru toti utilizatorii acesteia în procesul decizional.

 

Elemente impuse de Standardele Internationale de Contabilitate

Aceste standarde nu înlocuiesc reglementarile locale si nu au un caracter atât de complex încât sa nu poata fi aplicate la nivel mondial. Cu toate acestea ele au o serie de particularitati si au adus unele elemente noi, nemaintâlnite în contabilitatea româneasca. Aplicarea lor reprezinta o provocare pentru profesia contabila din România, un efort pentru însusirea conceptelor si a terminilogiei utilizate, precum si a continutului si a interpretarii acestora.

 

 

Utilizatorii situatiilor financiare

O schimbare semnificativa vizeaza categoriile de utilizatori de informatii financiar contabile, carora li se adreseaza situatiile financiare întocmite conform Standardelor Inernationale de Contabilitate.

Numarul utilizatorilor de informatie financiar contabila a crescut concomitent cu diversificarea necesitatilor de informare. Standardizarea internationala a situatiilor financiare a avut în vedere satisfacerea unor cerinte comune a unui numar cât mai mare de utilizatori, recunoscându-se limita ca nu pot fi satisfacute toate necesitatile de informatie a tuturor utilizatorilor.

Principalii utilizatori de informatii contabile sunt:

a)      Investitorii prezenti si potentiali îsi extrag din situatiile financiare informatii referitoare la:

a.       -capacitatea entitatii de a genera profit si de a plati dividende;

b.      -evaluarea modului cum este administrat patrimoniul în vederea    mentinerii sau înlocuirii managementului în cazul unor performante slabe;

c.       -evaluarea riscului de a investi sau nu într-o afacere;

d.      -cumpararea, pastrarea sau vinderea unei investitii.

b)      Furnizorii, alti creditori comerciali si creditorii financiari, care sunt interesati de informatii referitoare la pozitia financiara , pentru a fi siguri ca îsi vor primi la scadenta sumele datorate. În timp ce creditorii comerciali sunt interesati de pozitia financiara pe termen scurt, cei financiari vizeaza un orizont de timp mediu si lung.

c)      Clientii analizeaza situatiile financiare prin prisma continuitatii activitatii, fiind interesati de o colaborare pe termen lung.

d)      Angajatii împreuna cu sindicatele au nevoie de informatii legate de profitabilitate, pozitie financiara si continuitate, pentru a se asigura ca :

a.       -îsi vor primi salariile, pensiile si alte avantaje banesti;

b.      -nu îsi vor pierde locul de munca;

c.       -vor avea oportunitati de promovare.

e)      Guvernul si institutiile sale care utilizeaza informatiile furnizate de situatiile financiare pentru determinarea politicii fiscale, a pârghiilor economice si din ratiuni statistice pentru calculul venitului national si alti indicatori statistici.

f)       Bursele de valori interesate de evolutia unor societati multinationale de valori mobiliare, societati internationale de valori mobiliare si alte societati cotate la bursa.

g)      Publicul larg intersat de evolutia entitatii si influenta acesteia în economia locala, posibilitatea unor eventuale colaborari si oportunitati de afaceri.

Dupa cum se poate observa, guvernul si institutiile sale nu reprezinta principalii utilizatori de informatii carora li se adreseaza situatiile financiare întocmite conform Standardelor Internationale de Contabilitate. Totusi contabilitatea trebuie organizata în asa fel încât sa poata sa furnizeze si informatii solicitate de institutiile guvernului pentru necesitati fiscale. Acest lucru este recunoscut si de Consiliul IASC, care precizeaza ca guvernele pot stabili în particular cerinte diferite sau suplimentare pentru scopuri proprii, dar cu amendamentul ca acestea nu trebuie sa influenteze în nici un caz situatiile financiare publicate. Raportarile speciale în scopuri fiscale se situeaza în afara cadrului general al situatiilor financiare întocmite conform standardelor internationale.

Este evident ca nu pot convietui libertatea rationamentului profesional impus de noile standarde cu mentinerea în perimetrul aplicatiilor contabile a legislatiei si reglementarilor de ordin fiscal.

Principiile contabile subiect de analiza in auditul financiar

Standardul International de Contabilitate (IAS) 1, impune prezentarea tuturor politicilor contabile semnificative care sunt utilizate la întocmirea situatiilor financiare si indica reguli si practici ce stau la baza tuturor aspectelor privind politica contabila:

§         Principiul continuitatii activitatii conform caruia situatiile financiare trebuiesc întocmite pornind de la presupunerea ca entitatea patrimonila îsi va continua activitatea într-un viitor previzibil, fiind capabila sa-si realizeze activele si sa-si plateasca obligatiile. În cazul în care acest lucru este în mod clar neadecvat, trebuiesc prezentate motivele pentru care acest principiu nu poate fi respectat.

  • Principiul consecventei se refera la modul de prezentare si clasificare a diferitelor elemente din situatiile financiare, elemente care trebuiesc mentinute de la o perioada la alta, fara a fi schimbate.
  • Principiul prudentei care presupune includerea unui grad de precautie în exercitarea rationamentelor necesare pentru a face estimarile cerute în conditii de incertitudine si de risc, astfel încât sa nu se supraevalueze activele si veniturile si sa nu se subevalueze datoriile si cheltuielile. Acest principiu afirma ca toate minus-valorile latente fac obiectul provizioanelor, însa pentru a constata contabil o plusvaloare, trebuie ca aceasta sa se realizeze efectiv. Prudenta în viziunea lui Maurice Vallus este o "virtute înainte de a fi o calitate tehnica a unui preparator de conturi grijuliu, ori virtutea este o calitate morala!". Acest principiu taie din euforia succesului oamenilor de afaceri, asigurând în schimb o marja de securitate. Trebuie mentionata totusi limita acestui principiu, care permite crearea de "rezerve secrete", si nu trebuie uitat ca o subevaluare într-un anumit exercitiu, antreneaza subevaluare într-o perioada viitoare.

§         Principiul neutralitatii care presupune ca cei care întocmesc   situatiile financiare  sa fie neutri, sa nu se lase influentati sa prezinte un rezultat sau un obiectiv predeterminat.

  • Principiul reprezentarii fidele conform caruia informatia prezentata în situatiile financiare trebuie sa prezinte corect toate tranzactiile si evenimentele aferente exercitiului pentru a fi credibila. Organismul International de Contabilitate (IASC), prezinta imaginea fidela astfel: "O imagine fidela sau prezentarea fidela a informatiei se obtine prin realizarea principalelor caracteristici calitative alr informatiei financiar-contabile si prin aplicarea de norme contabile pertinente". Aceste caracteristici calitative ale informatiei sunt: inteligibilitatea, relevanta, fiabilitatea si comparabilitatea. Rezulta ca utilitatea informatiei contabile este o mixtura de caracteristici calitative, ce pot avea la un moment dat, o pondere mai mare a pertinentei si o pondere mai mica a fiabilitatii sau invers. Apar astfel diferite stari conflictuale de baza ale informatiei financiar-contabile, generate de necesitatile utilizatorilor de astfel de informatii. Modificarea în timp si spatiu a acestor necesitati de informare, determinate de mutatiile rapide ce apar în mediul de afaceri, face ca informatia utila într-un anumit moment si caracterizata de anumite ponderi ale calitatii, sa fie reconsiderata ca fiind utila numai daca ponderile calitatilor informatiilor se schimba. În termeni contabili nu se poate spune ca realitatea economica este reprezentata prin sistemul contabil însusi, atâta timp cât fiecare utilizator vede realitatea în functie de propriile interese.  Apare necesara etica în contabilitate, care se situeaza între realitate si adevar, trebuind sa se caute sensul. Contabilitatea este etica în masura în care ea, în mod necesar, interpreteaza realitatea în functie de ceea ce crede ea ca este adevarat. Manifestarea eticului se face în functie de cât de adevarata este imaginea oferita de contabilitate în raport cu realitatea economica, cu alte cuvinte, fidelitatea imaginii oferita de contabilitate în raport cu realitatea economica concreta.
  • Principiul pragului de semnificatie se refera la informatiile  semnificative, care daca ar fi prezentate eronat sau omise ar distorsiona situatiile financiare, influentând negativ deciziile economice luate pe baza acestora. Relevanta informatiei este influentata de natura sa si de pragul de semnificatie.

  • Principiul cumularii/compensarii conform caruia fiecare element semnificativ trebuie prezentat în mod separat în situatiile financiare, nefiind acceptata compensarea sau cumularea elementelor semnificative.

§         Principiul prevalentei economicului asupra juridicului care presupune ca orice tranzactie sau eveniment se înregistreaza în contabilitate în conformitate cu fondul si cu realitatea economica si nu doar cu forma lui juridica. Fondul tranzactiilor nu este întotdeauna în concordanta cu ceea ce transpare din forma lor juridica sau conventionala. Acest principiu nou, presupune schimbarea mentalitatii atât a personalului financiar contabil care reprezinta partea executiva cât si responsabililor cu întocmirea si prezentarea situatiilor financiare, respectiv administratorii. Pentru a demonstra conotatiile morale ce intervin din aplicarea acestui principiu trebuie sa ne punem întrebarea: Este economicul mai real decât juridicul? Fireste ca nu, deoarece faptele contabile sunt de natura economica, juridica, administrativa si naturala. Anglo-saxonii, promotorii principiului prelevantei economicului asupra juridicului, nu de putine ori folosesc diferite proceduri ce duc la ascunderea, alterarea realitatii economice, folosind acea "contabilitate creativa".

§         Principiul conectarii cheltuielilor cu veniturile care presupune ca veniturilor înregistrate într-un anumit exercitiu sa li se ataseze numai acele cheltuieli facute pentru obtinerea lor. Principiul pare simplu, dar aplicarea lui conduce în unele cazuri, la estimari, care au un caracter de subiectivitate. Un exemplu concludent este dat de cheltuielile înregistrate în exercitiul curent pentru promovarea si îmbunatatirea imaginii, care va genera venituri în perioadele viitoare, sau cheltuielile de cercetare si dezvoltare, care desi esalonate pe o perioada estimata, nu este cert ca vor genera veniturile asteptate.

§         Principiul costului istoric bazat pe ipoteza unitatii monetare stabile, consta în respectarea valorii nominale a monedei, fara a se tine cont de variatiile puterii sale de cumparare. Folosirea costului istoric ca baza de evaluare îsi are justificarea în dorinta de a cunoaste un patrimoniu eterogen si o performanta care rezulta din

  • operatii de natura diferita. Fiabilitatea este avantajul major pe care îl ofera costul istoric, în comparatie cu costul de înlocuire, valoarea justa sau valoarea actualizata. În conditii de inflatie, sau chiar de hiperinflatie cum este cazul României, aplicarea costurilor istorice conduce la o deformare a informatiei prezentate în situatiile financiare, fiind nevoie de ajustari. Aspectele negative se refera la subevaluarea costului stocurilor, cu implicatii în imposibilitatea refacerii acestora si decapitalizarea entitatii. La decapitalizare se ajunge si prin plata unor impozite nereale si a dividendelor fictive.

Activele curente

Un activ este clasificat ca activ curent atunci când:

§         se asteapta a fi realizat, sau este detinut pentru consum sau vânzare pe parcursul ciclului normal de exploatare; sau

§         este detinut în principal în vederea comercializarii pe termen scurt si se asteapta a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilantului; sau

§         reprezinta numerar sau echivalente de numerar a caror utilizare nu este restrictionata.

 

Recunoasterea activelor în situatiile financiare

Datoriile  reprezinta obligatii actuale ale entitatii ce decurg din evenimente trecute si prin decontarea carora se asteapta sa rezulte o iesire de resurse care încorporeaza beneficii economice.

Datoriile curente

O datorie este clasificata ca fiind curenta atunci când:

§         se asteapta sa fie decontata în cursul normal al ciclului de exploatare; sau

§         este exigibila în termen de 12 luni de la data bilantului.

Tot în categoria datoriilor curente sunt incluse si datoriile care fac parte din ciclul de exploatare dar a caror durata de exigibilitate depaseste 12 luni de la data bilantului.

Recunoasterea datoriilor în situatiile financiare

O datorie este recunoscuta în bilant în momentul în care este probabil ca o iesire de resurse, purtatoare de beneficii economice, va rezulta din lichidarea unei obligatii prezente, iar valoarea la care se va realiza aceasta lichidare poate fi evaluata în mod credibil. În practica obligatiile rezultate din contracte în care nu s-au respectat înca obligatiile contractuale (de exemplu, datoriile pentru stocuri comandate, dar neprimite înca) nu sunt în general recunoscute ca datorii în situatiile financiare. Totusi astfel de obligatii pot corespunde definitiei datoriilor si, în cazul în care criteriile de recunoastere sunt îndeplinite în anumite circumstante, acestea pot fi recunoscute. În astfel de circumstante recunoasterea datoriilor implica si recunoasterea activelor sau a cheltuielilor aferente.

c) Veniturile si cheltuielile

Veniturile, respectiv cheltuielile angajate de o entitate patrimoniala, sunt tratate de Standardele Internationale de Contabilitate, conform contabilitatii de angajamente, înregistrându-se si fiind reflectate în contul de rezultate în exercitiul financiar în care au fost generate, fara a se tine seama de momentul efectiv al încasarii, respectiv platii acestora.

Categoria de venituri/cheltuieli în avans este delimitata distinct, reprezentând veniturile/cheltuielile care genereaza intrari sau iesiri de numerar în exercitiul curent,dar care sunt aferente unui exercitiu financiar ulterior, reflectarea lor în contul de profit si pierderi facând-se în exercitiul caruia îi apartin.

O interpretare noua o au veniturile si cheltuielile extraordinare, acestea fiind atribuite unor evenimente determinate de factori exceptionali  cum ar fi calamitati naturale, razboaie, rasturnari de guverne, factori care genereaza tranzactii specifice la un moment dat, diferite de activitatile curente ale entitatii, având un caracter aleator si neaparând frecvent sau cu regularitate. Amenzile, penalitatile, precum si vânzarile sau cheltuielile de capital, care erau considerate pâna acum venituri, respectiv cheltuieli exceptionale sunt tratate ca tranzactii normale, fiind considerate ca apartinând activitatii curente cum este si firesc.

Veniturile si cheltuielile au o definire noua, fiind corelate cu cresterea sau descresterea elementelor patrimoniale de activ si pasiv astfel:

Ř      Veniturile constituie cresteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de intrari sau cresteri ale activelor ori descresteri ale datoriilor, care se concretizeaza în cresteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contributii ale actionarilor;

Ř      Cheltuielile constituie diminuari ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de iesiri sau scaderi ale valorii activelor ori cresteri ale datoriilor, care se concretizeaza în reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora catre actionari.

Standardele Internationale de Contabilitate prezinta doua concepte de capital respectiv:

§         conceptul financiar al capitalului;

§         conceptul fizic al capitalului.

Conform conceptului financiar, capitalul este sinonim cu patrimoniul net, sau activele nete, sau capitalul propriu si reprezenta interesul rezidual al actionarilor în activele unei entitati patrimoniale dupa deducerea tuturor datoriilor sale. Capitalul propriu este echivalent cu averea actionarilor. Pentru a fi relevanta informatia despre capitalul propriu aceasta trebuie subclasificata în bilant în urmatoarele elemente componente:

-         capitalul care reprezinta contributia actionarilor;

-         profitul care a fost capitalizat;

-         rezervele ce reprezinta alocarea rezultatului reportat care poate fi profit sau pierdere;

-         ajustarile pentru mentinerea nivelului capitalului.

Aceste clasificari ajuta utilizatorii de informatie financiar contabila în luarea de decizii economice, tinând cont de faptul ca actionarii care au interese în capitalul entitatii, au drepturi diferite cu privire la primirea dividendelor sau la rambursarea capitalului.

Mentinerea capitalului financiar, se poate evalua atât în unitati monetare nominale cât si în putere constanta de cumparare. Conform noului concept de mentinere al capitalului financiar, profitul se obtine doar în cazul în care valoarea financiara a patrimoniului net (active nete) la  sfârsitul exercitiului îl devanseaza pe cel de la începutul exercitiului, dupa ce s-au facut ajustarile necesare, respectiv excluderea  distribuirilor de dividende sau alte distribuiri de capital catre actionari precum si a oricaror noi  contributii primite din partea actionarilor în timpul exercitiului analizat.

Conform conceptului fizic al capitalului, axat pe capacitatea de expolatare, capitalul reprezinta capacitatea de productie a entitatii patrimoniale exprimata în unitati de productie, respectiv în termenii capacitatii fizice de productie.

Mentinerea capitalului capitalului fizic, se bazeaza pe adoptarea costului curent ca baza de evaluare, profitul reprezentând cresterea acestui capital pe parcursul exercitiului. Orice variatie de pret, cu influente asupra activelor si datoriilor, sunt privite ca modificari în masurarea capacitatii productive fizice a acesteia, fiind tratate ca ajustari de mentinere a nivelului capitalului propriu, si nu ca profit.

Selectarea de catre o entitate patrimoniala a celui mai adecvat concept privind

capitalul, trebuie facuta prin prisma necesitatii utilizatorilor de informatie financiar contabila, în functie de specificul activitatii, pentru a asigura relevanta si credibilitatea informatiei.

e) Provizioane, datorii si active contingente

Standardele Internationale de Contabilitate asigura criteriile corespunzatoare de recunoastere si metodele de evaluare care sunt aplicate provizioanelor, datoriilor contingente si activelor contingente, precum si modul de prezentare al acestora în situatiile financiare pentru a facilita utilizatorilor întelegerea naturii, momentului si valorii lor.

Aria de aplicabilitate se adreseaza tuturor entitatilor patrimoniale cu exceptia:

-         acelora rezultate din instrumente financiare înregistrate la valoarea lor justa;

-         acelora rezultate din contracte executorii, cu exceptia cazului în care contractul este oneros;

Provizioane

Un provizion reprezinta o datorie al carei moment de aparitie si valoare prezinta un grad de nesiguranta. Provizionul apare doar atunci când o entitate patrimoniala are o obligatie prezenta, generata de un eveniment trecut. Supus aceluiasi regim al datoriilor, un provizion se recunoaste doar atunci când este probabila o iesire de resurse pentru stingerea obligatiei, iesire care poate fi constituita fie din numerar sau echivalente de numerar, dar si din alte active, care încorporeaza beneficii economice.

 Desi un provizion este o datorie, are unele caracteristici specifice, deoarece exista incertitudine asupra momentului si valorii cheltuielilor viitoare necesare stingerii acestei datorii.

Un provizion va fi recunoscut când:

§         o entitate patrimoniala are o obligatie prezenta ca rezultat al unui eveniment trecut;

§         este probabila o iesire de resurse, necesara stingerii obligatiei;

§         poate fi efectuata o estimare fidela asupra valorii obligatiei.

Obligatia poate fi juridica sau constructiva. Obligatia juridica poate fi invocata din cauza: unui contract; legislatiei nationale si internationale

si poate include:

§         obligatia de a repara sau înlocui produse defecte aflate în garantie;

§         obligatia de aface plati compensatorii salariatilor;

§         obligatia de a proteja mediu când prevede legislatia;

§         obligatia de a compensa pierderile suferite de o terta parte când entitatea este raspunzatoare pentru aceste pierderi.

Obligatiile constructive sunt obligatii care deriva din actiuni ale entitatii în cazul în care:

Ř      printr-o evolutie bine stabilita a practicii trecute, politici publicate sau situatii curente suficient de specifice, entitatea patrimoniala a indicat altor parti ca-si va asuma anumite responsabilitati;

Ř      ca rezultat, entitatea patrimoniala a creat asteptarea valida din partea acelor parti ca îsi va onora responsabilitatile sale.

Exemple de obligatii constructive:

-         politica entitatii (dar nu obligatia juridica) de returnare a bunurilor;

-         politica entitatii (dar nu obligatia juridica) de a repara distrugerea mediului înconjurator.

Evaluarea provizioanelor se face folosind cea mai buna estimare a cheltuielilor necesare stingerii obligatiei. În cazul evaluarii unui provizion pentru reparatii în perioada

de garantie, aceasta se poate realiza pe baza costurilor trecute si viitoare ale efectuarii acelor reparatii. Un provizion care implica un numar mare de elemente, va fi estimat prin ponderea tuturor evenimentelor posibile cu ajutorul probabilitatilor asociate. Aceasta metoda statistica este cunoscuta sub denumirea de "valoarea asteptata."

Programului de armonizare privind metodele si   tehnicile de evaluare

Conformarea sistemului contabil românesc cu Directivele Europene si cu Standardele Internationale de Raportare Financiara aduce schimbari importante si abordari noi în problematica evaluarii elementelor patrimoniale, aceasta dimensiune având un rol primordial. Dificultatile în aplicarea noilor reglementari, nu sunt cele legate de tehnica înregistrarilor contabile sau de încadrarea corecta a unei tranzactii sau eveniment în categoria corespunzatoare, ci vor fi legate de evaluarea, respectiv de determinarea  corecta a valorilor la care structurile situatiilor financiare vor fi recunoscute în bilant si în contul de profit si pierderi.

Bazele de evaluare utilizate pentru situatiile financiare

Bazele de evaluare utilizate pentru situatiile financiare în combinatii variate, includ urmatoarele:

a)      Costul istoric

Activele sunt înregistrate la valoarea platita în numerar sau echivalent al numerarului sau la valoarea justa de la momentul achizitionarii lor.

Datoriile sunt înregistrate la valoarea echivalentelor obtinute în schimbul obligatiei sau în unele cazuri, cum ar fi impozitul pe profit, la valoarea ce se asteapta sa fie platita în numerar sau echivalent al numerarului pentru stingerea datoriilor ce decurg din desfasurarea normala a afacerilor.

b)      Costul curent

Activele sunt înregistrate la valoarea în numerar sau echivalent al numerarului care ar trebui platita daca acelasi activ sau unul echivalent ar fi achizitionat în prezent.

Datoriile sunt înregistrate la valoarea neactualizata în numerar sau echivalent al acestuia, necesara pentru a deconta în prezent obligatia.

c)      Valoarea realizabila

Activele sunt înregistrate la valoarea în numerar sau echivalent al numerarului, care ar putea fi obtinut la data vânzarii normale a activelor.

Datoriile sunt înregistrate la valoarea lor de decontare, respectiv la valoarea neactualizata în numerar sau echivalent al numerarului, care trebuie platita.

d)      Valoarea actualizata

Activele sunt înregistrate la valoarea actualizata a intrarilor viitoare nete de numerar, care vor fi generate de derularea normala a afacerii.

A) La data intarii în patrimoniu:

o       activele sunt cuantificate la costul istoric (cost de achizitie, cost de productie, valoare de aport, valoare de utilitate, valoare justa);

o       datoriile sunt cuantificate la valoarea istorica (valoarea echivalentelor obtinute în schimbul obligatiei, sau valoarea care cse asteapta a se plati în numerar sau echivalente de numerar) sau la valoarea actualizata, în functie de variatiile puterii generale de cumparare;

o       veniturile atunci când sunt realizate, sunt cuantificate la nivelul valorilor de intrare ale activelor care s-au majorat, sau la nivelul valorilor de iesire ale datoriilor, care s-au diminuat;

o       cheltuielile, sunt cuantificate în momentul în care sunt recunoscute, la nivelul valorilor de iesire ale activelor, care au scazut, sau al valorilor de intrare al datoriilor care s-au majorat.

B) La inventariere se determina valoarea de inventar sau valoarea actuala a elementelor patrimoniale componente.

C) La întocmirea situatiilor financiare:

  • activele se evalueaza la valoarea lor istorica, ajustata cu eventualele deprecieri de valoare, sub forma amortizarii si a provizioanelor, în cazul utilizarii tratamentului de baza, sau la valoare reevaluata sau actualizata la inflatie, în cazul tratamentului alternativ;
  • datoriile se evalueaza la valoare istorica, corectata cu eventuale provizioane constituite la inventar, daca se foloseste tratamentul de baza, sau la valoare actualizata în cazul tratamentului alternativ;

  • veniturile si cheltuielile sunt prezentate în situatiile financiare fie la valoarea lor istorica sau la o valoare actualizata la inflatie.

D) La iesirea din patrimoniu, respectiv la cedare sau decontare, activele si datoriile trebuiesc evaluate la valoarea de intrare.

La evaluarea elementelor patrimoniale trebuie sa mentionam unele notiuni noi, precizate de standardele internationale cum ar fi:

Valoarea realizabila neta, care reprezinta pretul de vânzare estimat ce ar putea fi obtinut pe parcursul desfasurarii normale a activitatii, mai putin costurile estimate pentru finalizarea bunului si a costurilor necesare vânzarii.

Valoarea recuperabila este suma pe care entitatea patrimoniala se asteapta sa o recupereze din utilizarea viitoare a unui activ, inclusiv valoarea sa reziduala în momentul înstrainarii.

Valoarea reziduala reprezinta valoarea neta pe care o entitate patrimoniala estimeaza sa o obtina prin cedarea unui activ la încheierea duratei sale de utilizare, dupa deducerea cheltuielilor aferente cedarii.

Valoarea justa este suma la care poate fi tranzactionat de buna voie un activ sau decontata o datorie, între parti aflate în cunostinta de cauza, în cadrul unei tranzactii în care pretul este determinat obiectiv. În cazul unor astfel de tranzactii se poate utiliza pretul de piata pentru bunuri cu o piata activa sau valoarea de înlocuire, pentru bunuri fara piata activa.

Valoarea de utilizare este valoarea actualizata a fluxurilor de numerar viitoare estimate din utilizarea continua a unui activ si din cedarea sa la sfârsitul duratei de viata utila.

Valoarea de aport pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social social, este determinata pe baza pretului pietei, utilitatii-generarea de beneficii economice viitoare-starii si amplasarii repectivului bun.

Valoarea actualizata este valoarea determinata prin metode care iau în calcul rata inflatiei si reprezinta o estimare a valorii actualizate a viitoarelor fluxuri nete de numerar.

Costul de achizitie include pretul de cumparare net, toate taxele si impozitele nerecuperabile, cheltuielile suplimentare pentru punerea în stare de functionare sau de utilitate, precum si dobânzile pentru împrumuturi de finantare a achizitiei si efectele variatiei cursurilor de schimb valutar-în cazul tratamentului alternativ permis.

Costul de productie include cheltuielile directe de productie si cota cheltuielilor indirecte de productie, alocata în mod sistematic cheltuielilor directe.

În cazul evaluarii si reevaluarii elementelor patrimoniale, Standardele Internationale de Contabilitate, pun accentul pe rationamentul profesional. Rationamentul profesional este cel care fundamenteaza politicile financiare si contabile ale entitatii patrimoniale, plecând de la duratele de viata si metodele de amortizare ale imobilizarilor si terminând cu metodele de evaluare în bilant a diferitelor elemente de raportare

Structura situatiilor financiare supuse auditului financiar

Situatiile financiare întocmite conform IFRS, prezinta ca principal avantaj asigurarea comparabilitatii a pozitiei financiare, a rezultatelor si a fluxurilor de numerar ale entitatilor patrimoniale. Un set complet de situatiilor financiare întocmite conform standardelor are urmatoarea componenta:

a)      bilantul;

b)      contul de profit si pierdere;

c)      o situatie care sa reflecte:

-toate modificarile capitalului propriu; sau

-modificarile capitalului propriu, altele decât cele provenind din tranzactii de capital cu actionarii si distribuiri catre actionari

d)      situatia fluxurilor de numerar;

e)      politicile contabile si notele explicative.

a) Bilant-distinctia curent/imobilizat (termen lung)

Standardele precizeaza elementele minimale ce trebuiesc obligatoriu prezentate în bilant. Conform IAS 1 "Prezentarea situatiilor financiare", entitatile patrimoniale trebuie sa determine, pe baza naturii operatiunilor pe care le desfasoara, daca sa prezinte sau nu în bilant activele curente, activele imobilizate, datoriile curente si cele pe termen lung, clasificate separat. Cu toate acestea, Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-a a CEE si IFRS, cere ca acestea sa fie clasificate si raportate separat în bilant.

Este important ca entitatea patrimoniala sa faca distinctie între:

-         active curente si datorii curente (termen de exigibilitate 12 luni de la data bilantului)

-         active imobilizate si datorii pe termen lung (termen de exigibilitate mai mare de 12 luni de la data bilantului)

Informatii ce trebuiesc prezentate în bilant sau în note

Rationamentele privind prezentarea separata în bilant a altor elemente care dau substanta informatiei prezentate, au la baza trei criterii:

-         natura si lichiditatea activelor precum si pragul lor de semnificatie, conducând la prezentarea separata a fondului comercial si a activelor provenind din cheltuieli de dezvoltare, a activelor monetare si nemonetare, precum si a activelor curente si a celor imobilizate.

-         functia activelor în cadrul entitatii patrimoniale, conduce la prezentarea separata a activelor financiare si de exploatare, a stocurilor, creantelor, disponibilitatilor banesti si echivalente.

-         suma, natura si delimitarea în timp a datoriilor conducând la prezentarea separata a datoriilor purtatoare si nepurtatoare de dobânda si a provizioanelor, clasificate în curent si pe termen lung.

b) Contul de profit si pierderi

Informatiile minimale care trebuiesc prezentate în contul de profit si pierdere, conform standardelor cuprind:

q       Veniturile din exploatare;

q       Cheltuielile din exploatare;

q       Rezultatul brut al exploatarii.

q       Venituri financiare;

q       Cheltuieli financiare;

q       Rezultatul din activitatea financiara.

q       Partea din profituri si pierderi aferenta întreprinderilor asociate si în participatie contabilizata prin metoda punerii în echivalenta.

q       Elemente extraordinare;

q       Cheltuielile cu impozitul pe profit;

q       Profitul net/pierderea perioadei.

Informatii ce trebuie prezentate fie în contul de profit si pierdere, fie în note

Conform IAS 1, o entitate patrimoniala trebuie sa prezinte fie în contul de rezultate, fie în note, o analiza a cheltuielilor utilizând o clasificare bazata pe natura cheltuielilor sau pe destinatia lor. Efectele diferitelor activitati, tranzactii si evenimente ale unei entitati patrimoniale difera ca stabilitate, risc si previzibilitate, motiv pentru care prezentarea detaliata a elementelor de performanta fie în contul de profit si pierdere, fie în note ajuta la perceperea corecta a performantelor realizate si la extrapolarea rezultatelor, în vederea proiectarii activitatii viitoare.

c) Situatia modificarilor capitalului propriu

Conform IAS 1, exista posibilitatea prezentarii uneia din urmatoarele  doua situatii referitoare la capitalurile proprii, respectiv:

-toate modificarile capitalului propriu; sau

-modificarile capitalului propriu, altele decât cele provenind din tranzactii de capital cu actionarii si distribuiri catre actionari.

Prima din cele doua situatii este cel mai des întâlnita în practica, ea prezentând în mod complet modificarile capitalului propriu.

Situatia modificarilor capitalurilor proprii trebuie sa cuprinda:

·        tranzactiile de capital cu proprietarii sau distributiile catre acestia;

·        modificari ale profitului sau pierderii cumulate;

·        fiecare element de câstig sau pierdere recunoscut în capitalurile proprii;

·        efectul cumulativ al modificarilor politicilor contabile si corectia erorilor fundamentale;

·        o reconciliere între valoarea contabila a fiecarei clase de capitaluri proprii, prime de capital, rezerve, cu prezentarea fiecarei modificari aparute.

Elementele de capitaluri sunt elemente nemonetare, si ele trebuiesc retratate pentru a tine seama de efectele inflatiei.

Ca particularitate prezentata de IAS 10, "daca dividendele detinatorilor de instrumente de capital propriu sunt propuse sau declarate dupa data bilantului, acestea nu vor fi recunoscute ca datorie la data bilantului". Prin urmare acestea se vor reflecta în profitul nerepartizat si ramân reflectate în capitalul propriu.

e) Situatia fluxurilor de numerar (cash flow)

Aparitia acestui nou element al situatiilor financiare era previzibila, tinând cont de necesitatile informationale ale utilizatori de informatie financiar contabila. Este un truism faptul ca una din informatiile esentiale pentru investitori si creditori o reprezinta capacitatea unei entitati patrimoniale de a obtine câstiguri viitoare si de a transforma profitul în disponibilitati.

Utilizatorii de informatie financiar contabila rationeaza în primul rând în functie de fluxurile monetare, care sunt fenomenele concrete, fiind interesati de modalitatile de finantare ale afacerii si de modul de investire a fondurilor, si nu în functie de profitul din exploatare, ce reprezinta un concept abstract, artificial, fara o prezentare reala.

Situatia fluxurilor de trezorerie, reflecta evolutia financiara a activitatii de exploatare, de finantare si de investitii. Doctrina anglo-saxona, critica valenta fondului de rulment utilizat pentru caracterizarea sanatatii financiare pe termen scurt si recomanda prezentarea evolutiei situatiei financiare pe baza fluxurilor de trezorerie, în detrimentul utilizarii fondului de rulment. Acest lucru a fost determinat si de limitele inerente ale bilantului si contului de profit si pierdere.

Bilantul, ca document de sinteza, este un document static, un filtru între doua imagini, unde din punct de vedere tehnic, apar soldurile care desi sunt o rezultanta, disimuleaza fluxurile înregistrate în conturi, iar prisma costului istoric, nu reflecta valorile actuale. În contul de profit si pierdere apar fluxuri care determina rezultatul, înteles, în principiu ca variatie a capitalurilor proprii în cursul exercitiului financiar. Dar atâta timp, cât acest rezultat este determinat pe baza unor elemente aflate sub actiunea principiilor contabile, genereaza anumite insatisfactii, notiunea de venituri si cheltuieli din exploatare, îndepartându-se de conceptul de fluxuri de trezorerie.

Marimea rezultatului depinde de politicile contabile folosite. Daca doua entitati patrimoniale similare, utilizeaza metode diferite de amortizare, respectiv liniara si accelerata, vor obtine rezultate diferite. Evident ca prima va obtine un rezultat mai mare

comparativ cu a doua. O analiza realista trebuie sa tina seama de aspectul calitativ al rezultatelor obtinute de o entitate patrimoniala si nu numai de aspectul cantitativ. Din acest punct de vedere, valoarea adaugata ca indicator al performantei si ca instrument de gestiune, poate fi discutabil, si chiar atacat. Capacitatea de autofinantare nu reprezinta un surplus monetar real ci unul potential.

Standardele Internationale de Contabilitate, respectiv IAS 7 "Tablourile fluxurilor de trezorerie" (Cash flow statements) ofera un tablou complet si detaliat al tuturor intrarilor si iesirilor de fonduri, al tuturor provenientelor si utilizarilor de disponibilitati, facând din tabloul fluxurilor de trezorerie o componenta distincta a situatiilor financiare, apreciata de utilizatori. Notiunea de trezorerie, nu este definita în mod expres în standarde, ea reprezentând ansamblul de lichiditati si echivalente ale acestora, iar fluxurile de trezorerie desemneaza ansamblul inputurilor si outputurilor de lichiditati si echivalente de lichiditati.

Pentru atingerea obiectivului de furnizare a unei informari relevante privind fluxurile de trezorerie în timpul exercitiului si pentru a facilita utilizatorilor analiza trezoreriei, aceasta situatie trebuie sa prezinte incidenta trezoreriei asupra activitatii operationale, de investitii si finantare, precum si cresterea sau diminuarea neta a trezoreriei.

Fluxurile de trezorerie pot fi determinate prin doua metode:

v     metoda directa - opereaza numai cu informatii de tipul încasari si plati, deci cu informatii concrete;

v     metoda indirecta - opereaza cu informatii degajate din bilant, contul de profit si pierderi si alte informatii degajate din contabilitatea de angajamente, informatii care au un caracter abstract.

Metoda directa

(+) numerar încasat de la clienti;

(-)  numerar platit catre furnizorii de bunuri, materiale si servicii;

(-) numerar platit pentru donatii si/sau sponsorizari;

(-) numerar platit angajatilor;

(-) numerar platit pentru impozite si taxe, exceptând impozitul pe profit;

(+/-) alt numerar primit/platit, în afara activitatii de finantare sau investitii            

        (subventii pentru activitatea de exploatare)

B. NUMERAR DIN ACTIVITATEA DE INVESTIŢII (NI)

(+)    dobânzi si dividende încasate;

(+/-)  cumparari/vânzari de imobilizarilor corporale si necorporale;

(+/-)  cumparari/vânzari de imobilizarilor financiare (valori mobiliare).

(+/-)  alte încasari-plati din activitatea investitionala (subventii pentru    

         investitii).

C. NUMERAR DIN ACTIVITATEA DE FINANŢARE (NF)

(+/-) schimbari în structura capitalului (încasari de aport sau restituiri);

(+/-) schimbari în structura creditelor si a împrumuturilor (încasari sau

        rambursari);

(-)    dividende platite actionarilor;

(-)    dobânzi platite la credite si împrumuturi;

(+/-) alt numerar primit/platit pentru a finanta entitatea 

         patrimoniala(leasing financiar).

D. NUMERAR DIN PLATA IMPOZITELOR (NPI)

(-)  impozitul pe profit platit

Fluxul de numerar net pentru o perioada (FNN)

Sursele fluxului de numerar, se bazeaza pe cele trei tipuri de activitati majore ale unei entitati patrimoniale, operationala, investitionala si de finantare. Impozitul pe profit este tratat separat, deoarece el rezulta din toate cele trei activitati, dar nu se impune în acest caz o cuantificare separata, deoarece se plateste impozitul total, deci avem o singura iesire de cash aferenta impozitului pe profit.

Fluxul de numerar net pentru o perioada, se calculeaza pe baza fluxurilor prezentate astfel:

FNN= NO + NI + NF - NPI

Trebuie mentionat faptul ca cele trei fluxuri de numerar, pot avea uneori valori negative. Daca din activitatea operationala rezulta flux de numerar negativ, înseamna ca

sunt necesare noi surse de finantare sau vânzarea unor investitii penreu obtinerea de surse aditionale de numerar.

Numerarul de deschidere (ND) sau numerarul de la începutul perioadei la care se adauga fluxul de numerar net al perioadei (FNN),  flux care poate avea o valoare negativa, rezulta numerarul de închidere (NS) sau numerarul disponibil la sfârsitul perioadei. Formula de calcul este:

NS = ND + FNN

Metoda indirecta

Aceasta metoda de calcul a fluxurilor de numerar, opereaza numai într-o mica masura cu informatii de tipul încasari si plati, facând apel la informatiile degajate din contul de profit si pierderi si din bilant, care de multe ori necesita si unele ajustari. Metoda este agreata mai ales de manageri, pentru usurinta calculului, dar prezinta inconvenientul pentru utilizatori ca poate masca unele aspecte legate de imaginea reala a lichiditatii si solvabilitatii, deoarece opereaza cu elemente abstracte obtinute din situatiile financiare. 

Rezultatul exercitiului înaintea impozitarii (ajustat cu veniturile si cheltuielile exceptionale, care nu se iau în calcul);

(+)       amortizarea;

(+)       alte cheltuieli care nu folosesc capitalul circulant;

(-)        venituri care nu intra în capitalul circulant;

(+/-)     variatii ale conturilor de creante;

(+/-)     variatii în structura stocurilor;

(+/-)     variatii ale cheltuielilor facute în avans;

(+/-)     variatii ale conturilor de datorii (sunt incluse toate datoriile);

(+)       dobânzi si dividende încasate;

(+/-)     cumparari/vânzari de imobilizarilor corporale si necorporale;

(+/-)     cumparari/vânzari de imobilizarilor financiare (valori mobiliare).

(+/-)  alte încasari-plati din activitatea investitionala (subventii pentru    

         investitii).

(+/-)  schimbari în structura capitalului (încasari de aport sau restituiri);

(+/-)  schimbari în structura creditelor si a împrumuturilor (încasari sau

         rambursari);

(-)     dividende platite actionarilor;

(-)     dobânzi platite la credite si împrumuturi;

(+/-)  alt numerar primit/platit pentru a finanta entitatea 

         patrimoniala(leasing financiar).

Situatia fluxurilor de numerar, reprezinta barometrul activitatii unei entitati patrimoniale, permitând utilizatorilor sa evalueze modificarea activului net, structura sa financiara, respectiv lichiditatea si solvabilitatea si capacitatea de a influenta valoarea si momentul de aparitie a fluxurilor de numerar în vederea adaptarii la circumstantele si oportunitatile în continua schimbare. De asemenea, mareste comparabilitatea raportarii rezultatelor din exploatare între entitati patrimoniale similare, deoarece elimina efectele utilizarii unor tratamente contabile diferite pentru acelasi tip de tranzactii si evenimente.

f) Politici contabile si note explicative

O implicatie importanta a caracteristicii calitatii informatiei de a fi comparabila este ca utilizatorii sa fie informati despre politicile contabile utilizate în elaborarea situatiilor financiare si despre orice schimbare a acestor politici, precum si despre efectele unor astfel de schimbari.

Utilizatorii trebuie sa fie în masura sa identifice diferentele dintre politicile contabile pentru tranzactii si alte evenimente asemanatoare utilizate de aceeasi entitate patrimoniala de la o perioada la alta, precum si de alte entitati similare. Conformitatea cu Standardele Internationale de Contabilitate, inclusiv prezentarea politicilor contabile utilizate ajuta la realizarea comparabilitatii.

O data ce politicile contabile adecvate entitatii patrimoniale au fost stabilite, este important ca acestea sa nu se modifice în timp, pentru a asigura astfel o baza consecventa de raportare a rezultatelor, care vor putea fi comparate cu usurinta de utilizatori. Aceasta înseamna ca orice variatie a rezultatelor, de la un an la altul, reflecta fluctuatii reale ale activitatii, si nu reprezinta doar influenta modificarilor contabile.

Standardele de contabilitate restrictioneaza gama politicilor contabile ce pot fi utilizate, pentru a asigura comparabilitatea rezultatelor activitatii din acelasi sector de activitate.

Politicile contabile sunt modificate în cazuri extrem de rare, de aceea este foarte important sa se evidentieze orice modificare, pentru ca utilizatorii sa poata analiza:

·        corectitudinea si necesitatea noii politici;

·        influenta politicii contabile asupra rezultatelor perioadei;

·        tendinta reala a rezultatelor activitatii entitatii patrimoniale.

Modificarea politicilor contabile este permisa doar atunci când:

  • sunt impuse prin statut;
  • sunt impuse de un standard de contabilitate nou;
  • când au ca rezultat furnizarea unor informatii mai relevante.

AUDITUL FINANCIAR - EXPRESIE A EXTERNALIZĂRII CONTROLULUI

 

Conceptul de audit fianaciar

Într-un mediu de afaceri dinamic aflat într-o stare de continua cautare, entitatile patrimoniale se confrunta cu probleme deosebite, noi, pentru care managementul trebuie sa gaseasca solutii salvatoare, ce nu de putine ori sunt pline de ingeniozitate. Pietele sunt într-o continua framântare, firmele devenind peste noapte deosebit de atractive sau fara nici un sprijin din partea propriilor lor investitori, si asta nu de putine ori doar în urma unui "zvon".

Într-o asemenea conjunctura, pentru a pasi pe trepte mai înalte sau doar pentru a supravietui, "imaginatia ingineriei financiare moderne reclama, la rândul ei, o informatie contabila în absenta normalizarii si a doctrinei contabile". Contabilitatea, ca joc social, îsi defineste în procesul de construire a informatiei financiare propriile reguli. Standardele internationale, ca regului normalizatoare ale contabilitatii, vin sa amelioreze productia de informatii contabile si sa reduca diferentele ce pot aparea în situatiile financiare, astfel încât acestea sa reflecte cu fidelitate realitatea economica.

În afara de faptul ca profesia contabila trebuie sa participe activ la procesul de normalizare a contabilitatii, este absolut necesar ca producatorul de informatii contabile sa manifeste profesionalism, sa fie obiectiv în aprecierile pe care le face, cât si în momentul în care înregistreaza aceste aprecieri.

Din punct de vedere teoretic afirmatiile sunt valabile, dar practic nu este greu de argumentat ca exista o nota de subiectivism, care este de multe ori de neevitat. Aceasta nota de subiectivism a producatorilor de informatii contabile, este generata de doi factori:

-         natura umana- care este o subiectivitate naturala;

-          atasamentul fata de societate-care duce la o subiectivitate de atasament.

Apare astfel un conflict potential de interese între producatorii de informatie contabile si între utilizatorii sai. Utilizatorii de informatii financiar contabile manifesta o lipsa de încredere si de scepticism fata de producatorii de situatii financiare, considerând ca acestia nu sunt independenti fata de operatiunile efectuate si situatiile financiare prezentate, punîndu-le la îndoiala impartialitatea si obiectivitatea si uneori chiar si calitatile moral profesionale.

A aparut astfel necesitatea  ca între producatorii si utilizatorii de situatii financiare, sa se interpuna o noua categorie profesionala-auditorii financiari, care au menirea sa controleze situatiile financiare si sa formuleze o opinie independenta despre realitatea si corectitudinea datelor prezentate în situatiile anuale de sinteza.

Auditul financiar este un proces sistematic de obtinere si evaluare obiectiva a probelor, privind asertiunile referitoare la tranzactiile si evenimentele derulate într-o entitate patrimoniala, pentru confirmarea gradului de corespondenta dintre aceste asertiuni, stabilirea criteriilor ce au stat la baza lor si comunicarea rezultatelor utilizatorilor interesati.

Obiectivul primordial al auditului financiar, este exprimarea de catre un auditor financiar independent, a unei opinii, potrivit careia situatiile financiare au fost întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru general de raportare identificat (Standardele Iternationale de Contabilitate).

În economia concurentiala, elemetele controlului exercitat de autoritatile publice se combina cu elementele pietei, interventia statului în economie este tot mai limitata, guvernul nemaiavând nici sarcina nici responsabilitatea de a garanta informarea corecta a tuturor partenerilor pietei libere. În acelasi timp, controlul propriu al entitatilor patrimoniale nu este suficient de independent fata de obiectul si subiectul controlat.



Transparenta afacerilor a presupus accesul liber, neângradit la informatii corecte despre pozitia financiara a entitatilor patrimoniale. În acest context s-a dezvoltat în toate tarile democratice, auditul financiar, ca o forma a controlului extern, postoperativ, independent fata de autoritatea publica si fata de entitatea patrimoniala, exercitat de catre profesionisti reuniti în organizatii profesionale. Auditorii financiari sunt cei care legitimeaza productia de informatii contabile, garantând prin semnatura lor de certificare a conturilor, fata de utilizatori, ca situatiile financiare sunt sincere si dau o imagine fidela si corecta a rezultatului operatiunilor exercitiului si a patrimoniului.

Concomitent cu cresterea volumului si complexitatii lucrarilor contabile, cu folosirea tot mai frecventa a rationamentului profesional impus de standardele de contabilitate,  sporeste si riscul de erori în interpretarea, prelucrarea, si prezentarea datelor contabile, iar implicatiile acestor dezinformari asupra utilizatorilor de informatii devin acute, având în vedere ca acestea stau la baza luarii de decizii economice. Din acest motiv, rezultatul contabil, este luat în considerare de utilizatori, dupa ce procedurile si documentele care i-au dat nastere au fost controlate si certificate de auditori financiari.

La baza adoptarii diferitelor decizii sta informarea, lecturarea situatiilor financiare ce ies din laboratorul contabilitatii, de aceea pentru a oferi sanse egale de informare, informatia contabila nu trebuie sa privilegieze o parte a utilizatorilor sai, ci trebuie sa fie neutra. Acest caracter de neutralitate, îl dobândeste dupa ce este examinata (controlata), de catre un auditor financiar. Nu putine sunt cazurile în care contabilului i se cere, sau chiar i se impune sa polueze situatiile financiare sau sa faca anumite "piruete financiare", pentru a servi intereselor unor grupuri interne. Managerii de multe ori, din dorinta de a arata un rezultat performant actionarilor, ascund unele aspecte economice care pot fi interpretabile, jonglând cu informatia financiar contabila. Iata un argument în plus, care vine sa sustina importanta si necesitatea auditului financiar, ca un control extern independent al situatiilor financiare anuale. Toate firmele deschise, listate la bursa au obligatia sa-si auditeze situatiile financiare.

Transparenta activitatii firmelor, impusa de mediul economic în care îsi desfasoara activitatea, determina ca un numar tot mai mare de societati, chiar închise sa-

si auditeze situatiile financiare, pentru a asigura utilizatorii externi si interni de informatii financiar contabile, ca acestea sunt nepartinitoare, sincere si reflecta realitatea nuda, asa cum este prezentata de contabilitate.

Mediul de afaceri românesc, privit ca un subsistem al angrenajului de afaceri international, a traversat o perioada de transformari profunde si novatoare. Firmele românesti au fost angrenate în acest proces de schimbari si transformari, care implica si o serie de riscuri inerente unor astfel de evolutii, necesitând o adaptare rapida la toate aceste schimbari.

Contabilitatea, la rândul ei, a introdus proceduri de prelucrare, control si sinteza corespunzatoare cerintelor informatiilor financiar-contabile dematerializate, reflectarii contabile a operatiunilor patrimoniale si extrapatrimoniale în conturile anuale în conformitate cu standardele internationale de contabilitate.

Un pas important în dezvoltarea activitatii de audit financiar în tara noastra, l-a constituit asimilarea Standardelor Internationale de Audit ale Federatiei Internationale a Contabililor (IFAC), inclusiv a Cadrului General al Standardelor Internationale de Audit, ca baza de efectuare a auditului financiar în România, asigurându-se astfel alinierea acestei activitati la nivel international.

Aparitia "Camerei Auditorilor Financiari", pe scena româneasca, cu rol de reglementare si supraveghere a activitatii de audit financiar, este benefica tinând cont ca piata serviciilor de audit este o piata în formare în România si este necesar ca aceasta sa se dezvolte pe principii sanatoase. Aceasta piata va purta multa vreme amprenta modului în care Camera Auditorilor Financiari, ca organism profesional a înteles sa asigure aplicarea standardelor si a normelor profesionale în domeniu.

 

Obiectivele auditului financiar

 

Unul din dezideratele esentiale ale economiei de piata este de a sigura o transparenta deplina a afacerilor si o informare regulata si corecta a publicului larg în ceea ce priveste activitatea entitatilor patrimoniale si "sanatatea lor financiara" .

Auditul situatiilor financiare, ca forma a controlului extern independent fata de autoritatea publica si fata de entitatile patrimoniale, prin obiectivele sale îsi propune de a asigura utilizatorii de informatii asupra:

a)      respectarii legilor si reglementarilor în vigoare în efectuarea operatiunilor patrimoniale si extrapatrimoniale;

b)      calitatii si eficientei deciziilor manageriale, prin mentionarea punctelor tari si credibilitatii si fiabilitatii situatiilor financiare, respectiv a bilantului contabil, contul de profit si pierdere si fluxurile de trezorerie;

c)      a punctelor slabe;

d)      eficientei si eficacitatii administrarii patrimoniului;

e)      utilizarii corecte a instrumentelor de gestionare a riscurilor, necesare elaboraii si adoptarii deciziilor de gestiune;

f)        identificarii precoce a riscurilor de faliment si a riscurilor de frauda la scara mare.

Aceste obiective au un caracter universal, dar se resimt cu mai multa acuitate în economiile de piata emergente, cum este cazul României, cu un nivel scazut de stabilitate si certitudine. Agentii economici care actioneaza în aceste piete, de regula cu rating mai scazut, trebuie sa dea atentie deopotriva reputatiei lor, pastrarii atractivitatii imaginii pe care si-au format-o, prestigiului si profesionalismului lor si, totodata, edificarii unui mediu de afaceri corect, stabil si echilibrat. Ei au datoria sa cunoasca si sa respecte legile pietei, între care disciplina contractuala, oscilatia fara astâmpar a contului de profit si pierdere, cumpana dintre existenta si necesarul de surse de finantare, deoarece expansiunea sau falimentul se afla pe primul plan.

În tara noastra în etapa actuala, cei trei parteneri-statul, comunitatea oamenilor de afaceri si auditorii financiari, trebuie sa-si înteleaga bine misiunea pe care o au de îndeplinit la nivelul cerut de standardele internationale, care impun o transparenta totala si o informare continua.(Fig.4)

Fig.4 - Rolul auditului financiar în transmiterea corecta a mesajului


                                     

        UTILIZATORII

SITUAŢIILOR FINANC.

Recepteaza informatiile din situatiile financiare  si iau decizii economice.

 
                                            

ENTITATEA PATRIMONIALĂ

Înregistreaza  contabil tranzactiile  economico financiare, le sintetizeaza si le transmite.

 

MESAJ

    Situatii financiare

 


AUDIT

LEGAL

 


                                    

 Standarde Internationale de Audit

 



Auditul financiar si interesul public

 

Pornind de la premiza ca România îsi continua ireversibil drumul spre  economia de piata, democratica si liberala, ca reformele în economia si societatea româneasca vor continua, este de presupus ca întreprinderile se afla sub presiunea crescânda a deschiderii si transparentei. Cum contabilitatea si raportarile financiare constituie un canal semnificativ pentru realizarea acestei deschideri si a responsabilitatii, se asteapta un impact pozitiv asupra cresterii raspunderii auditorilor financiari fata de interesul public pe care îl servesc.

Un criteriu semnificativ în exprimarea si comensurarea progreselor pe care le înregisteaza dinamica economiei de piata îl constituie interesul public. Respectul sau nepasarea fata de slujirea interesului public, privit din punct de vedere social, arata fie existenta unei economii în plin avânt, pentru care omul reprezinta factorul suprem, fie existenta unei economii în recesiune, bolnave, care îsi târaste mersul spre oameni la care nu este în stare sa ajunga. Continutul ce i se atribuie în audit are în vedere examinarea si analizarea ansamblului actiunilor economice, care corespund interesului dezvoltarii sociale si participa la edificarea si consolidarea sistemelor financiare la nivel national si international. Toate aceste actiuni sunt conforme cu interesul public, alfel ele nu ar exista.

Responsabilitatea actiunii în favoarea interesului public se divizeaza în cazul auditului financiar între trei parteneri:

 - statul care detine un rol de monitorizare si are ca obiective dezvoltarea   

   infrastructurilor publice si promovarea sistemelor financiare eficiente;

 - comunitatea patronatului si a oamenilor de afaceri, care are ca  

    obiectiv crearea avutiei natiunii;

 - auditorii financiari al caror rol este de asigura si garanta circulatia si

    prelucrarea unei informatii financiar contabile corecte.

Într-un mediu economic perfectibil, aflat într-un proces permanent de  schimbare din dorinta de a se alinia la standardele internationale, auditorii financiari din România,

au datoria morala sa se manifeste cu înalta responsabilitate pentru satisfacerea exigentelor profesionale, etice si deontologice, precum si pentru exprimarea atasamentului si repectului fata de slujirea interesului public.

Publicul caruia ne adresam prin serviciile de audit sunt utilizatorii de informatie financiar contabila-investitorii, managerii, bancile, bursele de valori, angajatii, comunitatea oamenilor de afaceri si cea financiara. Toti  acorda încredere auditorilor financiari si se bazeaza în deciziile lor pe obiectivitate, integritate, competenta profesionala si independenta, acele calitati imuabile care asigura echidistanta între cerintele intereselor neconvergente. Catehismul profesiei de auditor, care ne conduce spre interesul public, este alcatuit din standarde profesionale de lucru si codul de etica si deontologie al profesiei de auditor financiar.

În contactul cu beneficiarii serviciilor de audit , auditorii financiari îsi asuma responsabilitatea evaluarii corecte pentru:

q       respectarea legilor si reglementarilor în efectuarea tranzactiilor economice;

q       reflectarea contabila si raportarea corecta în bilant si în contul de profit si pierdere a acestor tranzactii;

q       realitatea existentei elementelor patrimoniale ;

q       gestionarea eficienta a patrimoniului.

Aceasta încredere pe care utilizatorii situatiilor financiare nu si-o exprima decât fata de auditorii financiari, impune o mare responsabilitate fata de interesul public, ceea ce implica fermitate, profesionalism si aplicarea permanenta a standardelor de lucru în interpretarea realitatii economice.

 

Abordarea auditului conform Standardelor Internationale de Audit

 

Auditorul în exprimarea opiniei, utilizeaza frazele:" ofera o imagine fidela" sau "prezinta în mod corect sub toate aspectele semnificative".

Auditul situatiilor financiare sporeste credibilitatea acestora în fata utilizatorilor, fiind o opinie independenta, profesionala, fara a constitui însa o garantie a viabilitatii viitoare a entitatii sau o garantie a eficientei viitoare a managementului.

Situatiile financiare auditate furnizeaza informatii de maxim interes pentru utilizatori în special cu privire la:

Ř      pozitia financiara a entitatii patrimoniale;

Ř      performantele financiare obtinute, iar dupa caz, extrapolând performantele pe care le pot obtine;

Ř      adaptabilitatea financiara la modificarile conjuncturale ale pietei;

Ř      modul de gestionare al resurselor;

Ř      capacitatea entitatii de a genera cash;

Ř      capacitatea de a rambursa obligatiile financiare;

Ř      structura capitalului propriu;

Ř      structura costurilor si capaciatatea entitatii patrimoniale de a controla marimea acestora;

Ř      echilibrul financiar, respectiv necesarul de resurse pentru dezvoltare si ascensiune;

Ř      riscurile financiare.

Atributele care fac utila informatia contabila continuta în situatiile financiare auditate sunt:

  • relevanta-capacitatea informatiei de a fi utila celor care o folosesc în luarea de decizii economice. Pentru a fi relevanta informatia trebuie sa fie recenta, de actualitate. Aici exista unele decalaje care trebuiesc rezolvate între data închiderii exercitiului financiar si data  întocmirii situatiilor financiare. Astfel situatiile financiare ale unui exercitiu, devin publice de regula dupa trei luni, de la încheierea exercitiului financiar. În România, situatiile financiare se depun la organele fiscale pâna la data de 15 aprilie ale anului urmator, pentru exercitiul încheiat la 31 decembrie anul precedent. Aceste decalaje exista în toate tarile, neexistând tari în care situatiile financiare ale unui exercitiu sa fie publice mai devreme de trei luni.
  • fiabiliatatea-informatia contabila este fiablila daca nu cuprinde erori, sau formulari incomplete cu întelesuri multiple. Informatia trebuie sa prezinte într-o maniera corecta si clara tranzactiile si toate drepturile si obligatiile entitatii patrimoniale. Chiar daca au fost auditate, situatiile financiare contin un grad de risc, fidelitatea informatiei nefiind absoluta, nu din intentia de a însela utilizatorii, ci din dificultatile inerente ale dimensionarii exacte a tranzactiei datorate sistemului contabil. Exemplu, neînregistrarea în contabilitate a goodwill-ului, sau a unor provizioane.
  • comparabilitatea-acest atribut al situtiilor financiare, fiind rezolvat o data cu introducerea Standardelor Internationale de Contabilitate, prin armonizarea diversificarii, si gasirii unui limbaj comun atât pentru forma cât si pentru continutul situatiilor financiare.
  • pertinenta-atribut al informatiei contabile, care face ca situatiile financiare sa fie usor de înteles, accesibile unui grup diversificat de utilizatori, care au diferite cerinte de informare.

 

 

 

 

Cadrul general al Standardelor de Audit Nationale si Internationale

Standardele  de Audit Nationale si Internationale

Standardele de audit financiar (SA), reprezinta principii, norme, proceduri si tehnici pe care auditorii trebuie sa le utilizeze si sa le aplice în examinarea situatiilor financiare si a altor documente financiar contabile si tehnico-operative, în cadrul efectuarii misiunii de audit. Aceste standarde sunt elaborate de organisme profesionale cu competenta în domeniul auditului financiar.

Din punct de vedere al organismelor care le elaboreaza, standardele de audit financiar sunt:

§         Nationale-elaborate de o autoritate competenta la nivel national, respectiv de un organism profesional care este Camera Nationala a Auditorilor Financiari, sub supravegherea Ministerului Finantelor Publice, a caror aplicare si satisfacere este obligatorie pentru efectuarea unui audit, sau a serviciilor conexe.

§          Internationale-elaborate de Federatia Internationala a Contabililor (IFAC), ce au ca obiectiv promovarea, acceptarea si respectarea acestora la nivel mondial.

 Activitatea de audit financiar, este strâns legata de dezvoltarea contabilitatii românesti, care la rândul ei este strâns legata de dezvoltarile în domeniu care au loc la nivel european si international, astfel încât România sa-si poata gasi locul în economia globala care se prefigureaza.

Întreprinderile din întreaga lume întocmesc situatii financiare pentru a fi prezentate utilizatorilor externi. Desi astfel de situatii financiare pot parea similare de la o tara la alta, exista diferente cauzate de o varietate de factori sociali, economici si juridici, precum si de faptul ca anumite tari, în momentul stabilirii cerintelor nationale, au avut în vedere necesitatile  diversilor utilizatori de situatii financiare.

Comitetul pentru Standarde Internationale de Contabilitate (IASC), este angajat în atenuarea acestor diferente, cautând sa armonizeze reglementarile, standardele si procedurile contabile referitoare la întocmirea situatiilor financiare, asigurând un limbaj comun pentru acestea, indiferent de tara unde sunt întocmite, cu scopul de a raspunde necesitatilor comune tuturor utilizatorilor de situatii financiare.

România a facut primii pasi în acest sens, prin asimilarea Directivelor Europene si a Standardelor Internationale de Contabilitate.

Aplicarea acestor standarde, va permite firmelor românesti sa comunice într-un limbaj contabil international, general recunoscut si cunoscut de investitori. Normalizarea contabilitatii românesti prin implementarea standardelor internationale este un proces controlat si se va efectua pe o perioada mai lunga. Esalonarea implementarii noilor reglementari, a început în anul financiar 2000, cu societati pilot, societati cotate la bursa  si cu alte mari societati supuse procesului de privatizare, urmând ca pe o perioada de cinci ani, alte societati comerciale sa intre sub incidenta acestor reglementari. 

Ca o consecinta a tendintei de implementare a Standardelor Internationale de Contabilitate (IAS), Camera Auditorilor Financiari din România, în baza prevederilor Ordonantei de Urgenta a Guvernului nr.75/1999 a hotarât asimilarea Stadardelor Internationale de Audit (ISA) ale Federatiei Internationale a Contabililor (IFAC), inclusiv

a Cadrului General al Standardelor Internationale de Audit, ca baza de efectuare a auditului financiar în România. Standardele de Audit se aplica în auditarea situatiilor financiare elaborate în conformitate cu Standardele Internationale de Contabilitate, în corelare cu programul national de implementare a acestora, de catre auditorii financiari în exercitarea mandatului lor legal.

Principiile de baza, procedurile esentiale, precum si instructiunile practice aferente, sunt aplicabile tuturor societatilor auditate, deci nu numai celor care întocmesc situatiile financiare în conformitate cu IAS. 

Categorii de standarde

Standardele de audit sunt grupate într-un numar de trei clase care formeaza cadrul general de care trebuie sa se tina cont la efectuarea fiecarei misiuni de audit. Aceste standarde pun la dispozitia auditorilor, elementele necesare începând cu angajarea auditului, acoperind tot spectrul de activitati pâna la raportul de audit.

 Existe urmatoarele categorii de standarde :

§         Generale;

§         De lucru si de performanta;

§         De raportare.

 

Standarde generale

Standardul care cuprinde glosarul de termeni utilizati în activitatea de audit:

Auditul financiar - exprimarea unei opinii de catre auditor, potrivit careia situatiile financiare au fost întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru general de raportare identificat. Pentru a exprima aceasta opinie, auditorul va folosi formula "ofera o imagine fidela" sau "prezinta în mod corect sub toate aspectele semnificative". Aceste doua tipuri de formulari sunt echivalente.

Audit intern- activitatea de evaluare si monitorizare a conformitatii si eficientei sistemelor contabile si de control intern.

Auditor-persoana sau firma, care îsi asuma responsabilitatea finala pentru audit.

Confirmare-raspunsurile primite la o investigatie efectuata. Exemplu:raspunsul primit de la clienti pentru confirmarea soldului.

Baza de date-o colectie de informatii folosita de un numar de utilizatori diferiti în diverse scopuri;

Confirmare-raspunsurile primite la o investigatie efectuata. Exemplu:raspunsul primit de la clienti pentru confirmarea soldului;

Eroare-greseala neintentionata aparuta în situatiile financiare care poate fi:-probabila-auditorul se asteapta sa o întâlnesca

-semnificativa-înregistrari contabile eronate care denatureaza informatia contabila, peste care auditorul nu poate trece;

-tolerabila-este eroarea maxim admisa, pe care auditorul o accepta, rezultatul nefiind denaturat semnificativ.

Esantionarea-alegerea dintr-un setul întreg de date, care este     populatia, numai a unei parti-esantion, cu scopul de a ajunge la o concluzie.

    Opinia de auditi-forma scrisa a opiniei auditorului care poate fi:

                -opinie cu rezerve;

                -opinie fara rezerve:

                -contrara.        

Prag de semnificatie-informatiile sunt semnificative, daca omiterea sau declararea lor eronata ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor, decizii luate pe baza situatiilor financiare.

Probele de audit-informatiile si documentele detinute de auditor pentru sustinerea opiniei formulate.

Risc de audit-riscul ca un auditor sa exprime o opinie de audit incorecta atunci când exista erori semnificative în situatiile financiare.

Scrisoare de misiune-documentul care confirma aceeptarea de catre auditor a efectarii auditului.

Suficienta-masura cantitatii probelor de audit.

Tehnici de audit-instrumentele de lucru si procedurile utilizate, ex. tehnica sondajului, verificarea încrucisata , confirmari, etc.

 

. Cadrul general al activitatilor.

Scopul acestui standard este de a descrie cadrul general în care fiecare standard de audit este emis cu privire la activitatile ce pot fi efectuate de auditorii financiari. Astfel activitatile ce pot fi efectuate de un auditor financiar sunt:

a)      auditarea situatiilor financiare care sunt întocmite în conformitate cu una sau cu o combinatie din urmatoarele:

-standardele nationale de contabilitate;

-standardele internationale de contabilitate;

-cu un alt cadru general de raportare financiara cu caracter

 obligatoriu;

Situatiile financiare cuprind: bilantul, contul de profit si pierderi, situatia fluxurilor de numerar, situatia modificarii capitalurilor proprii , situatia politicilor contabile si note explicative

b)      servicii conexe care cuprind:

-revizuirile;

-procedurile agreate;

-compilari.

 Revizuirile situatiilor financiare, care consta într-un examen limitat, care nu îi cere auditorului sa foloseasca toate procedurile pentru un audit.

Cea ce i se cere auditorului în cadrul unei revizuiri, este de a stabili daca  situatiile financiare nu sunt întocmite sub toate aspevtele semnificative în conformitate cu un cadru general de raportare financiara cerut. Aceasta este o asigurare negativa. În cadrul revizuirilor auditorului nu i se cere sa evalueze sistemul contabil si sistemul de control extern, sa solicite confirmari de la terti, sau alte proceduri analitice. Un exemplu de revizuire este de a verifica daca situatiile financiare au fost întocmite sau nu conform ultimelor reglementari ale legii contabilitatii, sau situatia fluxurilor de numerar a fost corect întocmita. Un alt exemplu de revizuire este daca inventarierea si evaluarea patrimoniului la sfârsitul exercitiului a fost întocmite corect, în conformitate cu normele emise de Ministerul Finantelor Publice privind inventarierea anuala a patrimoniului, norme prezentate în Ordonanta de Guvern nr. 2388/1995. Deoarece nu sunt folosite procedurile specifice unei actiuni de audit, auditorul exprima o

asigurarea moderata, cu privire cu privire la faptul ca obiectul examinarii  este sau nu afectat de anomalii semnificative. 

Procedurile agreate, reprezinta serviciul pe care îl efectueaza auditorul, folosind numai anumite proceeduri de audit, la care partile au convenit sa raporteze si constatarile. Exemplu de proceduri agreate, este verificarea corectitudinii valorii stocurilor de materiale înscrise în balanta de verificare consolidata, prin verificarea balantelor de verificare de la filiale si a situatiei socurilor existente în evidenta tinuta de gestionari, si confruntarea acestor date. Toate constatarile auditorului sunt discutate cu partile care au cerut acest serviciu, beneficiarii raportului putând sa-si formuleze propriile lor opinii. Deoarece auditorul lucreaza numai cu informatii preluate, fara a testa gradul lor de veridicitate, auditorul face doar constatari, fara sa dea o asigurare.

Compilarile, sunt acele servicii conexe, care solicita numai valorificarea cunostintelor contabile în vederea culegerii, clasificarii si sintetizarii informatiilor contabile cuprinse în situatiile financiare. Un astfel de serviciu de compilare este sintetizarea informatiilor dintr-un bilant contabil românesc, prezentarea mai simplista a acestuia si transpunerea lui în format anglo-saxon. si în acest caz, auditorul a lucrat cu informatie contabila neverificata si testata, deci nu da nici un grad de asigurare. Utilizatorii serviciilor de compilare sunt încrezatori ca participarea unui profesionist calificat si interventiile competente au fost de natura sa consolideze aprecieri asupra carora existau îndoieli.

Standardele de lucru si de performanta

Aceste standarde cuprind proceduri, tehnici si instructiuni ce trebuiesc aplicate, descriind pasii ce trebuiesc urmati începând cu angajarea unei misiuni de audit, efectuarea lucrarilor de audit, aprecierea activitatii de audit, pâna la elaborarea raportului final.

În succesiunea lor logica aceste standarde se refera la:

§         Cunoasterea clientului;

§         Termenii angajamentului de audit;

§         Planificarea lucrarilor de audit;

§         Stabilirea pragului de semnificatie;

§         Esantionarea si alte proceduri selective de testare;

§         Probele de audit;

§         Procedurile de fond si analitice;

§         Considerarea auditului intern;

§         Utilizarea unui alt auditor;

§         Comunicarea permanenta cu conducerea;

§         Evaluarea riscurilor si controlul intern;

§         Revizuirea activitatii de audit;

§         Frauda si eroare;

§         Efectuarea ajustarilor;

  • Controlul calitatii auditului;

§         Analiza finala.

Standardele de raportare -se refera la faptul ca auditorul pe baza probelor si concluziilor desprinse în etapa de lucru, si pe baza analizei finale a activitatii de audit, trebuie sa-si formuleze o opinie.

Conceptul care sta la baza standardelor de raportare este cel care se refera la o corecta, adevarata si sincera prezentare.

Standardele de raportare cuprind instructiuni referitoare la:

§         Date comparative;

§         Alte informatii incluse în raport în afara situatiilor financiare auditate;

§         Raportul de audit-forma si continut;

§         Evenimente ulterioare, aparute înainte si dupa emiterea raportului.

            Codul  privind conduita etica si profesionala reprezinta "biblia" auditorului financiar. Acesta constituie baza pe care au fost fundamentate normele de etica, reguli detaliate, îndrumari, standarde de desfasurare a activitatii pentru auditorii financiari. Camera Auditorilor Financiari din România, recunoscând responsabilitatile profesiunii de auditor financiar, a elaborat codul national în consonanta cu codul international elaborat de IFAC. Profesiunea de auditor financiar la nivel mondial, se desfasoara într-un mediu caracterizat de culturi si reglementari diferite. Cu toate acestea, scopul de baza al codului trebuie respectat întotdeauna. Este convenit ca, în situatiile în care o norma nationala intra în conflict cu o prevedere a codului, norma nationala va prevala. Elaborarea codului a avut la baza faptul ca obiectivele si principiile fundamentale sunt egal valabile pentru toti auditorii financiari, indiferent de sectoarele de activitate unde desfasoara misiuni de audit. Este clar ca identitatea profesiei de auditor financiar este caracterizata la nivel mondial prin încercarea de atingere a unui numar de obiective comune si prin respectarea unor principii fundamentale în acest scop. Codul privind conduita etica si profesionala în domeniul auditului financiar recunoaste ca obiectivele profesiei de auditor financiar le reprezinta desfasurarea activitatii la cele mai înalte standarde de profesionalism, pentru a atinge cel mai înalt nivel de performanta. Codul furnizeaza îndrumari si norme profesionale referitoare la aplicarea în practica a obiectivelor si principiilor fundamentale în ceea ce priveste un numar de situatii specifice ce apar în profesia de auditor financiar.   

 

Principiul confidentialitatii

            Principiul confidentialitatii este un principiu de baza, având în vedere faptul ca auditorul are acces la toate informatiile unui client.

Conform acestui principiu, un auditor financiar:

(a) va respecta confidentialitatea informatiilor despre afacerile unui client sau angajator obtinute în decursul efectuarii serviciilor profesionale chiar si dupa ce relatia dintre auditorul financiar si client sau angajator a luat sfârsit;

(b) va divulga confidentialitatea informatiilor doar daca autoritatea specifica îi impune sau daca exista o datorie legala sau profesionala de a prezenta acea informatie;

(c) se va asigura ca angajatii aflati sub propriul control si persoanele de la care au fost obtinute sfaturi sau asistenta vor respecta principiul confidentialitatii.

"Confidentialitatea" include inutilizarea sau aparenta inutilizarii informatilor obtinute în decursul derularii îndatoririlor profesionale pentru avantajul personal sau pentru avantajul unei terte parti.

În determinarea naturii si a ariei de cuprindere a datoriei de pastrare a confidentialitatii si a circumstantelor în care prezentarea informatiilor obtinute în decursul derularii serviciilor profesionale este permisa, trebuie luate în considerare urmatoarele aspecte:

(a) interesele tuturor partilor ale caror interese ar putea sa fie afectate atunci când autoritatea de prezentare a informatiilor este data de catre client sau angajator;

(b) în cazul datoriei profesionale sau a dreptului de a prezenta informatiile:

- sa fie în concordanta cu standardele tehnice si cu cerintele etice;

- sa protejeze interesele profesionale prin procedee legale;

- sa fie în concordanta cu notiunea calitatii de membru a Camerei Auditorilor Financiari si

            -sa raspunda în cazul unei anchete a unui membru sau a unei organizatii de reglementare.

Prezentarea informatiilor confidentiale poate fi ceruta de catre lege în urmatoarele circumstante si anume:

(a)        pentru a obtine documente sau pentru a oferi probe în cazul procedeelor legale;

(b)        pentru a prezenta autoritatilor publice adecvate încalcarile de lege care au survenit.

 

 

 

Confidentialitate - din punctul de vedere al firmei de audit

Firma de audit impune tuturor partenerilor si personalului, inclusiv consultanti si cei cu contract secundar, sa lucreze în concordanta cu codul deontologic.

În situatia în care un membru al personalului a obtinut sau a primit informatii referitoare la un client si pe care doreste sa le dezvaluie unei terte parti, atunci permisiunea scrisa trebuie cautata si obtinuta  din partea clientului. Partenerii care doresc sa prezinte informatii unor terte parti trebuie sa obtina o permisiune scrisa din partea clientului. Practicantii individuali vor trebui sa ia în considerare discutarea subiectului cu un alt practicant în cazuri de nesiguranta si atunci trebuie, de asemenea, sa obtina permisiunea scrisa din partea clientului.

În toate situatiile când unui partener i s-a cerut permisiunea de a fi prezentare informatii catre o terta parte, atunci acel partener va trebui sa verifice mai întâi daca clientul a acordat permisiunea de prezentare a informatiilor în cauza.

În toate cazurile în care un partener sau un membru al personalului simte ca este de datoria sa sa prezinte anumite informatii, atunci trebuie cautat sfatul Camerei Auditorilor Financiari si/sau al unui avocat.

Orice angajat al firmei de audit va fi obligat sa semneze o declaratie prin care sa mentioneze ca acele informatii care au fost obtinute în decursul muncii sale nu vor fi dezvaluite, doar daca aceasta cerinta nu este deja inclusa în termenii si conditiile de angajare.

Un angajat trebuie sa asigure siguranta custodiei documentelor, înregistrarilor sau a altor obiecte care întra în posesia sa în decursul muncii sale si care sunt proprietatea firmei sau a clientului.

Angajatii nu trebuie sa faca nici o declaratie referitoare la afacerile firmei în circumstante care permit ca informatiile sa devina publice, decât în cazul în care li s-a acordat o autoritate specifica de catre conducerea firmei auditate.

            În toate cazurile conducerea firmei de audit are obligatia conform normelor profesionale sa se asigure ca subordonatii, consultantii externi care asigura asistenta, respecta principiul confidentialitatii. Este în interesul public si al profesiei ca standardele profesionale referitoare la confidentialitate sa fie definite si sa fie furnizate îndrumari asupra naturii si gradului obligatiei de confidentialitate, precum si circumstantele în care informatii dobândite în cadrul misiunii de audit pot fi permise sau solicitate.

            În situatia în care conducerea firmei de audit a stabilit ca pot fi prezentate informatii, trebuie sa ia în considerare urmatoarele elemente:

ü      sa desemneze un angajat al firmei care va avea aceasta responsabilitate;

ü      sa verifice orice informatie care va fi prezentata si daca întruneste conditiile prevazute de norme pentru a putea fi prezentata;

ü      daca toate faptele relevante sunt cunoscute si confirmate sau nu, în masura în care se poate aprecia acest lucru;

ü      tipul de comunicare asteptat si beneficiarul informatiei;

ü      trebuie sa existe asigurarea ca partile carora li se prezinta informatiile sunt cele desemnate si au responsabilitatea utilizarii respectivelor informatii;

ü      daca prin prezentarea informatiilor firma de audit îsi asuma vreo obligatie legala si consecintele aferente.

În cazul descoperirii unei fraude, în mod normal, obligatia auditorului de a pastra confidentialitatea îl împiedica sa raporteze frauda sau erorile unor terti. Totusi, în anumite circumstante, prin statut, lege sau hotarâre judecatoreasca se poate decide renuntarea la confidentialitate si auditorul raporteaza autoritatilor de supraveghere fraudele descoperite, dupa ce aduce la cunostinta frauda conducerii entitatii auditate.   

 

Principiul independentei si integritatii

Independenta este esentiala pentru un membru care îsi exercita judecata profesionala în calitate de auditor. O opinie de audit obiectiva, poate fi elaborata numai daca auditorul este complet independent fata de entitatea patrimoniala auditata. Când îsi asuma un angajament de audit, auditorii financiari trebuie sa fie si sa apara ca fiind lipsiti de orice interes care poate fi privit, indiferent de efectul lui real, ca incompatibil cu notiunile de integritate si independenta.

În cazul unei firme de audit, conducerea acesteia cere tuturor colaboratorilor, angajatilor, subcontractantilor si consultantilor sa cunoasca si sa se încadreze în regulile impuse de ghidul etic în ceea ce priveste integritatea si independenta.

Pentru a se asigura ca toti cei implicati în munca de audit sunt independenti în relatie cu clientii auditati si sunt persoane potrivite si adecvate, toti noii angajati si personalul care încep sa se implice în munca de audit precum si consultantii, sunt obligati sa semneze o declaratie în acest scop. Aceste formulare trebuie actualizate anual si întocmite pentru fiecare misiune de audit în parte.

Desi acest lucru se aplica numai celor implicati în munca de audit, este recomandabil ca tuturor angajatilor firmei de audit sa li se impuna sa semneze astfel de formulare.

Referitor la declaratia de independenta, exista obligativitatea ca orice modificare survenita în ceea ce priveste circumstantele notate în formularele­-declaratie anuale, sa fie raportata conducerii firmei de audit, pentru a se lua masurile ce se impun.

În situatia în care sunt identificate situatii necorespunzatoare în formularele-declaratie anuale, responsabilul de misiune va decide ce actiune este necesar a fi întreprinsa si o va înregistra în dosarul de audit. Atunci când este necesar, problemele vor fi discutate cu conducerea firmei de audit, notate si aprobate de aceasta din urma.

Conducerea firmei de audit va completa anual, un formular declaratie în numele firmei, din care sa reiasa caracterul sau potrivit si adecvat.

Pentru a evidentia faptul ca firma a avut în vedere caracterul sau independent si abilitatea de a derula operatiuni de audit pentru fiecare angajament nou sau reangajament, acest fapt ar trebui înregistrat de catre persoana responsabila adecvata.

Atunci când persoana responsabila are îndoieli în ceea ce priveste caracterul de independenta al firmei de audit, acesta se va consulta cu conducerea si va aduce la cunostinta toate incompatibilitatile. În urma acestei consultante trebuie efectuate înregistrari si aplicate masurile asupra carora s-a convenit.

Conform codului deontologic, fiecare auditor financiar trebuie:

 (a) sa dea dovada de onestitate intelectuala, si sa nu aiba conflicte de interese;

(b) sa protejeze integritatea serviciilor sale profesionale si sa mentina integritatea sa;

(c) sa nu accepte sau sa ofere cadouri sau întalniri despre care se poate crede în mod rezonabil ca ar avea influenta semnificativa si improprie asupra judecatii profesionale a celor cu care lucreaza.

Independenta unui auditor financiar presupune si neimplicarea financiara a acestuia în relatiile cu clientul. Implicarea financiara a unui auditor alaturi de un client poate aparea în urmatoarele feluri, si anume:

(a)        având un interes financiar direct pentru un client;

(b)        având un interes financiar indirect semnificativ pentru un client;

(c)        având un împrumut catre sau de la oricare functionar, director sau detinator principal de actiuni ale clientului;

(d)        detinând un interes financiar într-o persoana care nu este client, dar care este investitor sau în care a investit clientul.

Integritatea auditorului financiar nu implica doar onestitate, ci si desfasurarea corecta a activitatilor si mai ales sinceritate. Principiul onestitatii impune tuturor

auditorilor financiari obligatia de a fi corecti, onesti din punct de vedere intelectual si independenti fata de client. 

Principiul obiectivitatii

            În selectarea situatiilor si domeniilor care fac în mod specific parte din cerintele etice referitoare la obiectivitate, auditorul financiar trebuie sa acorde importanta urmatoarelor aspecte:

(a) presiuni care ar putea sa afecteze obiectivitatea, din partea conducerii entitatii auditate;

(b) caracterul rezonabil va prevala în stabilirea standardelor pentru identificarea relatiilor care afecteaza sau par sa afecteze obiectivitatea.

Pentru a-si pastra obiectivitatea auditorii financiari ar trebui sa ia în considerare anumite probleme înainte de a decide asupra acceptarii oricarui angajament de audit.

Problemele care trebuie luate în considerare se refera la:

ü      asteptarile celor direct implicati si care au responsabilitati profesionale ce presupun implicarea acestora în activitatea de audit;

ü      interesul public si efectul acestuia asupra activitatii de audit;

ü      pericolele la adresa obiectivitatii care pot apare, actuale sau potentiale;

ü      masurile de siguranta care sunt luate sau pot fi luate pentru a contracara aceste pericole.

Pentru fiecare noua numire, trebuie completat un formular de numire înainte de a fi autorizata acceptarea numirii. Renumirile ca auditor trebuie sa fie luate în considerare la încheierea auditarii anului curent si în faza de planificare a auditului pentru noul an.

Un auditor financiar profesionist trebuie sa fie atent la factorii care dau nastere la conflicte de interese. Termenul de "conflict de interese" include:

(a)        relatii sau interese care influenteaza în mod negativ, afecteaza sau ameninta obiectivitatea

            unui auditor financiar;

(b)        o actiune care este contrara standardelor tehnice sau profesionale;

(c)        loialitate divizata între superiorul auditorului financiar si standardele profesionale de  

             conduita cerute.

Un auditor financiar responsabil de misiune va întreprinde masurile necesare pentru a se asigura ca obiectivitatea si independenta sunt mentinute în cazul angajamentului de audit pentru o perioada prelungita de timp pentru tot personalul implicat în activitatea de audit.

În acest sens va trebui sa asigure rotatia angajatilor seniori si juniori pe aceeasi misiune, sau sa initieze aranjamente de durata pentru consultanta externa cu alt auditor financiar.

           

Auditorii financiari profesionisti îsi desfasoara activitatea în diferite ipostaze si trebuie sa-si demonstreze obiectivitatea în circumstante variate. Astfel auditorii financiari pot furniza managementului servicii de consultanta fiscala, pot instrui personalul financiar contabil, pot efectua servicii de audit intern. Indiferent de serviciile furnizate sau de calitatea în care actioneaza, ei trebuie sa protejeze integritatea serviciilor lor profesionale si sa pastreze obiectivitatea în analiza si decizie.    

Un auditor financiar va trebui:

(a) sa nu se angajeze simultan în orice afacere, ocupatie sau activitate care sa afecteze sau sa poata afecta integritatea, obiectivitatea, independenta sau buna reputatie a profesiei; sau

(b) sa nu se angajeze simultan în alta afacere, ocupatie sau activitate care nu are legatura cu serviciile profesionale pe care le efectueaza si care are efectul de a nu permite auditorului sa îsi deruleze în mod normal activitatea profesionala în concordantaa cu principiile etice fundamentale. Trebuie avut în vedere faptul ca acordarea a doua sau a mai multor tipuri de servicii profesionale simultan nu trebuie privita în toate cazurile ca activitati incompatibile. De exemplu un auditor poate instrui personalul financiar contabil al unei întreprinderi în Standardele Internationale de Contabilitate si poate efectua si auditarea situatiilor financiare.

 

CADRUL GENERAL AL UNUI AUDIT

Cadrul general de care trebuie sa se tina cont la fiecare audit se refera la:

1)      Planificarea, controlul si înregistrarea auditului.

Auditorul (persoana fizica sau firma de audit) trebuie sa planifice, sa controleze si sa înregistreze corespunzator activitatea sa. Pentru fiecare audit se întocmeste un dosare curent de audit, care contine informatii relevante pentru perioada financiara aflata în analiza si un dosar permanent, care contine documente cu semnificatie permanenta pentru audit.

2)      Sistemul contabil si de control intern.

Auditorul trebuie sa identifice, sa analizeze si sa evalueze, sistemul informational al societatii, modul de organizare si de conducere al contabilitatii, înregistrarea si contabilizarea tranzactiilor, si modul de transpunere al acestora în situatiile financiare ale societatii.

De asemenea trebuie testat si evaluat si sistemul de control si de audit intern, în vederea furnizarii de informatii pe care auditorul se poate baza.

3)      Probele de audit.

Auditorul trebuie sa obtina probe suficiente si adecvate, pe baza carora sa-si poata formula opinia.

4)      Raportarea

Înainte de a întocmi raportul de audit, întreaga activitate de audit trebuie revizuita si facute ajustarile necesare pe baza evaluarii concluziilor.

Raportul de audit trebuie sa contina o varianta clara a opiniei.

                                                                                                            

Acceptarea misiunii se audit

Pentru fiecare client de audit, auditorul are obligatia de a întocmi o scrisoare de angajament (contract). Instructiunile referitoare la convenirea termenilor angajamentului si a continutului scrisorii (contractului) sunt prezentate de Standardul de audit 210 "Termenii angajamentului de audit." Scrisoarea de angajament cuprinde conditiile stabilite si acceptate de parti (auditor si client) referitoare la desfasurarea auditului si ajuta la evitarea unor eventuale neîtelegeri ce ar putea aparea pe parcurs.

Nu exista un model standard al formei si continutului scrisorii de angajament (contract), aceasta putând diferi de la un client la altul, dar ea trebuie sa cuprinda elemente referitoare la:

·        Obiectivul auditarii situatiilor financiare-exprimarea unei opinii asupra situatiilor fianciare pentru perioada auditata;

·        Responsabilitatea administratiei societatii auditate pentru întocmirea si prezentarea situatiilor financiare;

·        Aria de aplicabilitate a auditului, incluzând referiri la legislatia si regulile aplicabile, sau hotarârile organismelor profesionale la care auditorul adera;

·        Forma oricarui raport sau a altui mod de comunicare a rezultatelor angajamentului;

·        Limitarile auditului datorate verificarilor prin sondaj, pe baza de teste, precum si limitarile sistemului contabil si al controlului intern, fac posibila existenta unui risc inevitabil ca unele erori semnificative sa nu fie descoperite;

·        Accesul nerestrictionat al auditorului la orice informatii, registre, înregistrari si documente ale clientului;

·        Acorduri privind planificarea si termenul auditului;

·        Acorduri privind implicarea auditorilor interni si a altor persoane din personalul clientului;

·        Acorduri privind implicarea altor auditori si experti în unele aspecte ale auditului;

·        Descrierea oricarei alte scrisori sau raport pe care auditorul o poate emite catre client;

·        Orice restrictie asupra raspunderii auditorului când exista o asemenea posibilitate;

·        Cerere catre client pentru obtinerea confirmarii conditiilor cuprinse în scrisoarea angajament;

·        Baza de calcul a onorariului si a oricarui aranjament de plata, modalitatile si termenele de plata;

Auditorul nu trebuie sa accepte nici o schimbare a conditiilor precizate în scrisoarea de angajament (contract), daca nu exista o justificare rationala pentru aceasta. Un exemplu justificat, ar fi în cazul în care auditorul nu poate obtine probe suficiente si adecvate privind creantele, si clientul cere o modificare a conditiilor de angajament pentru o revizuire a creantelor, pentru a evita o opinie de audit cu rezerve sau imposibilitatea exprimarii unei opinii.

În cazul în care termenii de angajament sunt schimbati, atât auditorul cât si clientul trebuie sa-si dea acordul pentru noii termeni.

Daca auditorul considera ca nu poate accepta o schimbare de angajament, si nu i se permite sa continue angajamentul initial, el trebuie sa se retraga, analizând daca exista orice obligatie contractuala sau de alt fel, si sa raporteze altor parti, cum ar fi Consiliul de Administratie sau actionarilor, cauzele care au dus la retragerea sa.

În cazul în se auditeaza clienti care au mai fost auditati, auditorii trebuie sa revizuiasca termenii de angajament si sa faca orice modificare a acestora în scris.

Factorii care determina o revizuire a scrisorii de angajament se refera la urmatoarele aspecte:

·        modificari în structura Consiliului de Administratie al clientului, consiliul director sau modificari ale comitetului de audit;

·        modificari semnificative în capitalurile proprii;

·        modificari semnificative în natura si dimensiunea afacerii clientului;

·        modificarea cerintelor legale si/sau a standardelor profesionale.

Planificarea auditului

Planificarea unei misiuni de audit este elaborarea unei strategii generale si a unei abordari detaliate pentru natura, durata si marimea preconizata a auditului, astfel încât acesta sa fie efectuat într-un mod eficient.

Planificarea adecvata a activitatii de audit, asigura focalizarea atentiei pe domeniile importante de audit, identificarea problemelor potentiale, repartizarea sarcinilor pe asistenti si operativitatea activitatii.

Obiectivele planificarii activitatii de audit sunt:

·        asigurarea ca s-a acordat atentia cuvenita diverselor domenii de audit;

·        asigurarea ca s-au identificat problemele potentiale;

·        facilitarea procesului de control permanent al activitatii de audit;

·        facilitarea procesului de revizuire finala a auditului

Auditorul trebuie sa elaboreze si documenteze un plan global de audit care sa descrie aria de aplicabilitate preconizata si procedeul de auditare.

Acest plan are menirea de a cuprinde informatii necesare îndrumarii în ce priveste modul de efectuare a auditului. Marimea si consistenta planului de audit variaza inevitabil în functie de marimea si complexitatea activitatii clientului auditat.




Problemele care trebuiesc avute în vedere la elaborarea unui plan de audit include:

  • cunoasterea activitatii clientului;
  • stabilirea pragului de semnificatie;
  • calcularea riscurilor;
  • natura, durata si marimea procedurilor;
  • coordonarea, îndrumarea, vizarea si revizuirea;
  • identificarea problemelor specifice, cum ar fi principiul continuitatii activitatii, cerinte de ordin legal,etc;
  • modificari ale activitatii de audit planificate.

Pe toata durata desfasurarii auditului activitatea de planificare trebuie revizuita, si corectata sau completata cu problemele care apar pe parcurs.

 

Cunoasterea activitatii clientului

O problema cheie a fiecarei misiuni de audit este ca auditorul si personalul sau sa demonstreze o cunoastere a clientului.

Standardul de audit 310 " Cunoasterea clientului", furnizeaza instructiuni referitoare la ceea ce înseamna sa cunosti un client, fara a indica modul în care aceasta cunoastere este obtinuta sau documentata în dosarul permanent de audit. Cunostinte preliminare despre client, referitoare la sectorul de activitate, complexitatea operatiunilor, structura organizatorica, structura capitalului, conducere, trebuiesc obtinute de auditor înaintea acceptarii unui angajament,  pentru a putea sa evalueze daca se poate obtine un nivel de

cunoastere adecvat pentru efectuarea auditului. Dupa acceptarea angajamentului, se va proceda la obtinerea de informatii mai detaliate, care vor fi evaluate si actualizate.

Principalele aspecte care trebuiesc avute în vedere pentru cunoasterea clientului se refera la :

a) Factori economici generali

 

  • Nivelul general al activitatii economice (recesiune sau crestere economica)
  • Ratele dobânzii si disponibilitatea finantarii;
  • Inflatia;
  • Politicile guvernamentale:

-monetare;

-fiscale;

-programe guvernamentale de stimulare a anumitor sectoare;

-restrictii comerciale;

  • Ratele de schimb valutar si controlul acestora.

b) Sectorul de activitate în care îsi desfasoara clientul activitatea-conditii ce afecteaza activitatea clientului

  • Piata si competitia;
  • Tipul de activitati-ciclice sau sezoniere;
  • Riscul afacerii;
  • Gradul de tehnologizare;
  • Factorii endogeni si exogeni ce influenteaza activitatea (reducerea cererii pe piata, capacitate de productie în exces, seceta prelungita, fluctuatia masiva a preturilor);
  • Indicatori cheie si statistici de operare;
  • Cerinte si probleme legate de mediu;
  • Furnizarea si costurile energiei;
  • Practici specifice sau unice (metode si practici contabile,
  • Contractele de munca, metode de finantare etc)

c) Date despre entitatea patrimoniala

  1. Actionari si management-informatii importante

·        Tipul entitatii-privata, publica, guvernamentala (schimbari recente sau planificate)

    • Actionarii si partile afiliate (tipul capitalului-privat, stat, mixt(stat si privat), autohton, strain, mixt(autohton si strain);
    • Structura capitalului (istoric, schimbare recenta sau planificata);
    • Structura organizatorica (filiale, sucursale, puncte de lucru);
    • Structura grupului;
    • Consiliul de administratie:

-structura;

-experienta si reputatia profesionala a membrilor;

-independenta fata de actionari;

-limite de competenta;

-frecventa sedintelor;

-existenta unei politici de conduita corporatista;

-schimbarea consultantilor profesionisti (avocati, consultanti fiscali, experti contabili).

·        Conducerea executiva:

                        -experienta si reputatia;

                        -cifra de afaceri;

                        -personalul financiar cheie si statutul sau în organizatie;

                        -personalul compartimentului contabil;

                        -planuri de stimulente sau prime;

                        -utilizarea prognozelor si a bugetelor;

                        -presiuni asupra conducerii efectuate de consiliul de

   administratie, actionari, sindicat;

-sisteme informationale ale conducerii.

·        Obiectivele administratorilor, filozofia si planuri strategice;

·        Achizitii, fuziuni sau vânzari ale activitatilor (efectuate

recent sau planificate);

·        Contractele de audit ale filialelor;

·        Surse si metode de finantare (curente, istorice);

·        Functia de audit intern-existenta si calitate;

·        Atitudinea fata de controlul intern.

 

2. Activitatea entitatii-produse, piete, clienti, furnizori, venituri,

cheltuieli, operatii

  • Natura activitatii(lor) desfasurate (productie, prestatii, comercializare de marfuri en-gros en-detail, import-export);
  • Dispersia activitatii (geografica);
  • Amplasarea facilitatilor de productie, a depozitelor, birourilor;
  • Forta de munca  (structura:personal de executie, de conducere si administrativ, structura pe vârste si sex, nivelul salariilor, facilitati acordate, planuri de pensii, reglementari guvernamentale)
  • Produsele sau serviciile si pietele:

-contracte sau clienti importanti;

-împartirea pietei;

-retele de distributie

-politica de preturi;

-reputatia produselor sau a serviciilor;

-garantii si discounturi acordate;

-strategia si obiectivele de marketing;

  • Furnizorii importanti de bunuri si servicii:

-dependenta fata de anumiti furnizori;

-contracte pe termen lung;

-graficul de aprovizionare;

-metode de livrare (just in time);

-importuri;

-termene de plata.

  • Stocuri -amplasare, tipuri, cantitati;
  • Fransize, licente, patente, brevete;
  • Categorii de cheltuieli importante;
  • Structura veniturilor;
  • Active si obligatii;
  • Sistemul informational;
  • Legislatia si reglementarile ce afecteaza în mod semnificativ entitatea.

3. Performanta financiara-factorii ce privesc conditiile financiare si

     profitabilitatea entitatii

  • Politicile contabile- sunt principiile, bazele, metodele, regulile si practicile specifice adoptate de o întreprindere la întocmirea si prezentarea situatiilor financiare (ex.metoda de amortizare-liniara, accelerata, degresiva)
  • Tendinte si prognoze ale profitului si a fluxurilor de numerar;
  • Acorduri de leasing si alte acorduri financiare;
  • Disponibilitatea liniilor de credit;
  • Riscuri legate de ratele de schimb valutar si de rata dobânzii;
  • Principalii indicatori de performanta;
  • Comparatia cu tendintele sectorului de activitate.

4. Mediul de raportare-influente externe ce afecteaza administratorii

în întocmirea situatiilor financiare

 

  • Legislatia;
  • Fiscalitatea;
  • Cerinte contabile;
  • Probleme de evaluare si de prezentare a informatiei specifice afacerii;
  • Cerintele de raportare impuse de firma mama;
  • Cerinte de raportare în audit;
  • Utilizatorii situatiilor financiare.

Cunoasterea clientului reprezinta elementul cheie în procedurile de audit moderne. În cadrul acestei etape, auditorii trebuie sa se familiarizeze cu activitatea si tranzactiile clientului, pentru a întelege ce evenimente si tranzactii au un efect semnificativ asupra activitatii, în vederea evaluarii riscurilor de audit si a stabilirii marimii procedurilor de audit.

În practica, documentatia legata de cunoasterea clientului se afla inclusa în dosarul permanent de audit si cuprinde:

  • numele si adresa clientului;
  • copii ale documentelor legale ale firmei (certificat de înmatriculare, cod fiscal, statutul societatii cu toate actele aditionale)
  • structura organizatorica;
  • lista cu portofoliul de clienti si furnizori importanti;
  • copii ale situatiilor financiare din anii precedenti;
  • informatii din literatura de specialitate legate de sectorul de activitate sau de client;

PRAGUL DE SEMNIFICAŢIE SI RISCUL IN AUDIT ÎN AUDIT

O problema importanta care trebuie avuta în vedere în cadrul activitatii de planificare a auditului dupa cunoasterea clientului este stabilirea nivelului pragului de semnificatie. Standardul de Audit numarul 320, ofera instructiuni despre conceptul de prag de semnificatie si relatia acestuia cu riscul de audit.

Definirea pragului de semnificatie

Pragul de semnificatie reprezinta importanta relativa a unei parti componente, în contextul situatiilor financiare privite ca întreg.

O parte componenta este considerata semnificativa în doua cazuri:

a)      omisiunea ei ar putea influenta considerabil deciziile luate de utilizatorii raportului de audit;

b)      prezentarea ei eronata ar afecta deciziile luate de utilizatorii raportului de audit.

Pragul de semnificatie depinde deci de marimea omisiunii sau a erorii, fiind mai degraba o limita decât o caracteristica fundamentala calitativa pe care informatia furnizata trebuie sa o aibe pentru a fi utila.

Pragul de semnificatie îl gasim prezent în contextul oricarei situatii individuale din cadrul situatiilor financiare sau la nivelul fiecarui element individual din cadrul acestora.

Obiectivul auditului situatiilor financiare este exprimarea de catre auditor a unei opinii, conform careia situatiile financiare ofera o imagine fidela a tranzactiilor si a pozitiei financiare a entitatii patrimoniale pentru perioada auditata. Prin urmare, pentru a-si putea exprima o opinie, auditorul trebuie sa se asigure ca exista un grad rezonabil de certitudine ca toate elementele componente importante ce ar putea afecta opinia sa au fost luate în consideratie integral. Pentru realizarea acestui deziderat, procedurile de audit trebuiesc concepute în asa fel încât sa furnizeze o asigurare rezonabila ca au fost descoperite toate problemele semnificative, cu impact asupra situatiilor financiare.

Trebuie mentionat faptul ca pragul de semnificatie are un caracter subiectiv, stabilirea lui depinzând de rationamentul profesional al auditorului si de experienta sa.

 

 Calculul pragului de semnificatie

Desi Standardele de Audit indica o arie de aplicabilitate larga pentru determinarea pragului de semnificatie, exista criterii universal acceptate pentru acest calcul validate de practica. În practica aceasta masurare se bazeaza pe proportia din totalul activelor, cifrei de afaceri si din profitul brut, înainte de impozitare, existând si alte criterii care se pot folosi, cum ar fi capitalul propriu sau capitalul de lucru.

Metodologia de calcul a pragului de semnificatie raportata la active, cifra de afaceri si profitul brut, se poate sintetiza în tabelul urmator:

Tipul

Referinta de calcul

Procent

%

Factor de fiabilitate (FF)

I

Total active

1%

1

Total active

2%

2

II

Cifra de afaceri

0.5%

3

Cifra de afaceri

1%

4

III

Profit brut

5%

5

Profit brut

10%

6

Total active = imobilizari  + active circulante

Cifra de afaceri = venituri din productia vânduta+venituri din vânzarea

marfurilor + venituri din subventii de exploatare

Profitul brut = profit din exploatare + profit din activitatea financiara

+profit din activitatea exceptionala

Exemplu de calcul:

I. Total active 300,000lei

   Pragul de semnificatie = 300,000x 1% = 3,000, lei-FF(1)

                                                Sau

   Pragul de semnificatie = 300,000x 2% = 6,000lei-FF(2)

II. Cifra de afaceri 1,000,000lei

    Pragul de semnificatie = 1,000,000x 0,5% = 5,000lei-FF(3)

                                                 Sau

   Pragul de semnificatie = 1,000,000x 1% = 10,000lei-FF(4)

III Profitul brut 80,000lei

     Pragul de semnificatie = 80,000x 5% = 4,000lei-FF(5)

                                                 Sau

     Pragul de semnificatie = 80,000 x 10% = 8,000lei-FF(6)

Nivelul pragului de semnificatie se stabileste de obicei, între valoarea celui mai mic si a celui mai mare din factorii calculati, situându-se în intervalul indicat de factorii 1-6.

În functie de circumstante, de natura activitatii, pragul de semnificatie se poate stabili peste sau sub limitele prezentate, în functie de rationamentul profesional al auditorului.

În cazul în care entitatea patrimoniala auditata înregistreaza pierderi, sau daca se constata ca profitul este prezentat distorsionat, nu se vor lua în considerare la calculul pragului de semnificatie factorii de fiabilitate 5 si 6, utilizându-se alti factori considerati mai adecvati.

Cea mai uzitata metoda în practica pentru calculul pragului de semnificatie este cifra de afaceri:

NPS = CA x 0.5%  -factor de fiabilitate 3, unde:

NPS-nivelul pragului de semnificatie

CA-cifra de afaceri.

Elementele pot fi considerate semnificative si din alte considerente decât valoarea lor absoluta, de exemplu:

·        atunci când se constata o frauda;

·        când un profit redus se transforma în pierdere;

·        când valoarea neta a activelor (patrimoniul net) devine negativa;

·        când un indicator financiar cum ar fi lichiditatea sau solvabilitatea este afectat semnificativ, suferind modificari majore.

 

Legatura dintre pragul de semnificatie si etapele auditului

Pragul de semnificatie se ia în considerare în doua etape ale auditului si anume:

1.      etapa de planificare-când se stabileste gradul de extindere a testelor si a procedurilor de audit;

2.      etapa de formulare a opiniei-când se evalueaza probele de audit si erorile constatate.

1.Pragul de semnificatie în etapa de planificare

Natura, durata si gradul de extindere a testelor si a procedurilor de audit se stabilesc în etapa de planificare în functie de pragul de semnificatie. În aceasta etapa, auditorul impune un nivel acceptabil al pragului de semnificatie, astfel încât sa se asigure ca poate detecta din punct de vedere cantitativ, informatiile eronate semnificative. Pragul de semnificatie trebuie luat în considerare atât la nivelul global al situatiilor financiare, cât si în relatia cu soldurile conturilor individuale,  categoriilor de tranzactii si prezentarilor de informatii. Erorile semnificative trebuiesc abordate atât din punct de vedere cantitativ cât si calitativ. O eroare calitativa ar putea fi descrierea gresita sau improprie a unei politici contabile (exemplu politica de amortizare), iar utilizatorul situatiilor financiare sa fie indus în eroare de descriere si sa ia decizii eronate.

Trebuie mentionat faptul ca în unele situatii trebuiesc verificate si sume care se afla sub pragul de semnificatie, dar care sunt relevante. Un astfel de exemplu este verificarea împrumuturilor acordate conducerii entitatii, sau avansurile date spre decontare salariatiilor. Pentru verificarea remuneratiilor directorilor si a altor elemente sensibile, nu se vor folosi praguri de semnificatie.

În cazul în care angajamentul de audit a fost semnat înaintea elaborarii situatiilor financiare si nu exista estimari sau un buget pentru anul în curs, în etapa de planificare pragul de semnificatie se va stabili be baza datelor din exercitiul anterior si se va revizui dupa ce situatiile financiare vor fi disponibile. 

Concluzia este ca pragul de semnificatie stabilit în etapa de planificare, are ca scop stabilirea marimii esantioanelor, a testelor si a procedurilor de audit, astfel încât auditorul sa se asigure ca poate detecta orice eroare semnificativa, care ar putea altera situatiile financiare.

2. Pragul de semnificatie în etapa de formulare a opiniei

Dupa obtinerea probelor de audit, se face o evaluare a acestora si a erorilor constatate sau detectate. În aceasta faza de evaluare, auditorul trebuie sa aprecieze daca totalul informatiilor eronate necorectate care au fost identificate în timpul auditului au un nivel semnificativ.

Daca concluzia sa este ca aceste erori sunt semnificative auditorul poate extinde procedurile de audit sau poate cere conducerii sa ajusteze situatiile financiare. Exista posibilitatea refuzului din partea conducerii de a face ajustarile cerute de auditor. În acest caz în functie de marimea acestor erori si a implicatiilor asupra situatiilor financiare, auditorul are doua alternative:

1.      sa exprime o opinie cu rezerve (calificata) -daca considera ca impactul acestor erori nu este atât de semnificativ si de profund;

2.      sa exprime o opinie contrara -daca considera ca nu este oportuna o opinie cu rezerve, erorile constatate fiind atât de semnificative încât determina o prezentare incorecta sau înselatoare a situatiilor financiare.

Riscul de audit

In cadrul fiecarei misiuni de audit financiar, auditorii sunt supusi riscului de a formula o opinie inadecvata asupra situatiilor financiare.

Standardul de Audit (SA) nr. 400 " Evaluarea riscurilor si a controlului intern", stabileste standarde si ofera instructiuni pentru obtinerea întelegerii sistemelor de contabilitate si a celor de control intern, precum si a riscului de audit.

Definirea riscul de audit

Pe parcursul efectuarii auditului financiar, auditorii se confrunta cu o serie de riscuri intrinseci si extrinseci atât în etapa de culegere, de prelucrare si de tratare a informatiei de audit. Aceste riscuri trebuiesc evaluate permanent de catre auditori si diminuate. Riscul de audit este legat de opinia pe care auditorul trebuie sa o exprime despre situatiile financiare. Formarea acestei opinii si calitatea ei, depind de modul în care este prezentata si reflectata informatia în situatiile financiare, de probabilitatea ca acestea sa nu ascunda erori semnificative si abateri de la principiile contabile, standardele de contabilitate si de la legislatie.

Riscul exprima un pericol, ca o situatie sa se prezinte diferit fata de situatie normala sau una ideala si care poate avea consecinte reale sau potentiale.

 

 

Riscul de audit reprezinta riscul pe care auditorul îl atribuie unei opinii de audit incorecte, atunci când situatiile financiare contin informatii eronate semnificative.

Componentele riscului de audit (RA)

Riscul de audit poate fi împartit în trei componente:

a)      riscul inerent (RI);

b)      riscul de control (RC);

c)      riscul de nedectare (RN).

Riscul inerent reprezinta posibilitatea ca soldul si/sau rulajul unui cont, sau o categorie de tranzactii sa comporte erori ce pot fi semnificative, fie luate individual, fie cumulate cu erori din alte solduri sau categorii de tranzactii.

 

Riscul de control este riscul aparitiei unor situatii eronate semnificative în soldul sau rulajul unui cont sau a unor clase de conturi sau într-o categorie de tranzactii, luate fie individual, fie cumulate cu alte erori din alte solduri sau categorii de tranzactii, care nu au fost dedectate în timp util de catre sistemului contabil si de control intern al societatii.

Riscul de nedetectare este riscul ca procedurile fundamentale ale auditorilor (proceduri analitice, de fond, teste ale detaliilor aferente tranzactiilor si conturilor), sa nu conduca la descoperirea unor situatii eronate semnificative care se înregistreaza la nivelul soldului unui cont sau a unei clase de conturi, fie luata individual, sau cumulate cu erori din alte solduri sau clase de conturi.

Formula de calcul a riscului de audit (RA) este urmatoarea:

RA=RIxRCxRN

Limita maxima admisa a riscului de audit acceptata de auditor este de 5%. Acest lucru presupune un grad de asigurare de 95%, respectiv ca din 100 de probe, 95 sunt certe si doar 5 din 100 tind (risca) sa nu fie exacte. Gradul de abatere admis fiind de maxim 5%, deci RA ≤ 5%.

 Riscul inerent

 

Riscul inerent se refera la erorile semnificative ce pot apare în rulajul sau soldul unui cont, sau în cadrul unei categorii de tranzactii, luate individual sau cumulate cu erori din alte solduri de cont sau tranzactii, datorate unui sistem contabil si de control inadecvate sau a unor deficiente manageriale de organizare.

Riscul inerent este de doua tipuri:

-         riscul inerent global sau conjunctural;

-         riscul inerent specific.

Tabelul cu factorii de risc inerenti considerati adecvati este urmatorul:

Numarul de riscuri inerente specifice identificate

Nivelul general de risc inerent

Foarte scazut

Scazut

Mediu

Ridicat

0

1

2

3

4

0, 1 sau 2 riscuri

23%

50%

70%

100%

3 sau 4 riscuri

50%

70%

100%

100%

5 sau 6 riscuri

70%

100%

100%

100%

 Riscul inerent global

Verificarea riscului global sau conjunctural este utilizat pentru a putea clasifica clientii auditati în companii cu risc ridicat, mediu, scazut si foarte scazut.

Pentru evaluarea riscului inerent global se întocmesc liste cu întrebari.

Întrebarile trebuiesc foarte bine formulate, astfel încât un raspuns afirmativ sa reprezinte un factor de risc.

Evaluarea riscului inerent global, presupune evaluarea riscurilor inerente  pentru urmatoarele sectiuni:

a)      activitatea societatii auditate;

b)      managementul societatii;

c)      contabilitate;

d)      auditul societatii.

 

a) Activitatea societatii auditate

In aceasta sectiune se analizeaza factorii care afecteaza activitatea generala a entitatii , inclusiv existenta unor unor motivatii posibile de a manipula cifrele.

Lista de verificare a riscului inerent conjunctural pentru activitatea societatii auditate:

Client:                             Intocmit de (calitatea):                   Data

Perioada auditata             Revizuit de (responsabilul de misiune)

                                                                                                        Raspuns

Nr

Întrebarea

Da

Nu

1

Societatea comerciala opereaza într-un sector cu un nivel ridicat de risc?

X

2

Exista vreun creditor cu o importanta individuala semnificativa?

X

3

Exista o detinere mai mare de 25% din capitalul social de catre unii actionari care nu sunt implicati în administrarea sau în conducerea executiva?

X

4

Se anticipeaza în viitorul apropiat vânzarea afacerii sau a unei parti din ea?

X

5

A fost preluat controlul societatii de altcineva în ultimele 12 luni?

X

6

Este societatea comerciala insolvabila?

X

Evaluarea riscului inerent conjunctural  pentru activitatea societatii

Observam ca din 6 întrebari la care se astepta raspunsul nu, exista doua întrebari la care raspunsul este da, rezulta ca exista doi factori de risc.

Ponderea raspunsurilor pozitive în totalul întrebarilor este de 33.33% (2/6), deci ne încadram în prima linie a tabelului cu factori de risc (2 factori), coloana 2, risc scazut. Riscul inerent conjunctural activitatii clientului este scazut.

 

b. Managementul societatii

Pentru evaluarea riscului legat de managementul societatii întrebarile sunt legate de trei aspecte, respectiv:

-         încrederea în competenta echipei manageriale de a conduce societatea;

-         posibilitatea existentei unor motive de manipulare a rezultatelor;

-         atitudinea fata de controlul intern.

Lista de verificare a riscului inerent conjunctural pentru managementul societatii auditate:

Client:                             Intocmit de (calitatea):                   Data

Perioada auditata             Revizuit de (responsabilul de misiune)

                                                                                                        Raspuns

Nr.

Întrebarea

Da

Nu

1

Îi ipsesc echipei manageriale cunostintele si experienta necesra pentru a conduce societatea?

2

Au managerii tendinta de a angaja compania în actiuni cu risc ridicat?

3

Au avut loc schimbari ale managerilor din functii cheie, pe perioada auditata?

4

Exista cerinte de a mentine un anumit nivel de profit sau de a îndeplini anumite obiective?

5

Au rezultatele raportate o semnificatie personala pentru manageri (ex. prime legate de profit)?

6

Controlul intern si auditul intern sunt slabe?

7

Lipsesc sistemele informationale manageriale performante?

Evaluarea riscului inerent conjunctural  pentru managementul societatii

c) Contabilitatea

Evaluarea riscului conjunctural în cazul contabilitatii are în vedere sistemul contabil precum si competenta si credibilitatea personalului din compartimentul financiar-contabil. Întrebarile sunt foarte directe si nu necesita lamuriri sau explicatii suplimentare.

Lista de verificare a riscului inerent conjunctural pentru contabilitatea  societatii auditate:

Client:                             Intocmit de (calitatea):                   Data

Perioada auditata             Revizuit de (responsabilul de misiune)

                                                                                                       Raspuns

Nr.

Întrebarea

Da

Nu

1

Este functia contabila descentralizata?

2

Exista un sistem informatic de prelucrare al datelor contabile inadecvat?

3

Îi lipsesc personalului din contabilitate cunostintele necesare si instruirea pentru a-si îndeplini sarcinile ce le revin?

4

Exista probleme de atitudine sau de etica în departamentul contabilitate?

5

Exista riscul comiterii unor erori ca urmare a faptului ca angajatii lucreaza sub presiune?

Evaluarea riscului inerent conjunctural  pentru contabilitatea societatii.

d) Auditul societatii

Aceasta sectiune finala a listei de verificari a riscului inerent global are în vedere evaluarea generala a riscului auditarii, si se refera la cunoasterea de catre auditor a clientului si a relatiilor existente între auditor si client, întrebarile referindu-se strict la aceste aspecte.

Verificarea riscului inerent conjunctural al auditului societatii, nu trebuie confundat cu riscul de audit, primul fiind o parte componenta a riscului de audit.

Lista de verificare a riscului inerent conjunctural pentru contabilitatea  societatii auditate:

Client:                             Intocmit de (calitatea):                   Data

Perioada auditata             Revizuit de (responsabilul de misiune)

                                                                                                        Raspuns

Nr.

Întrebarea

Da

Nu

1

Este prima data când societatea este auditata?

2

Este prima data când auditorul, va audita acest client?

3

A existat o opinie de audit cu rezerve în ultimii doi ani?

4

Este relatia cu clientul una conflictuala sau în curs de deteriorare?

3

Exista presiuni legate de onorarii sau de timp?

4

Exista un numar semnificativ de tranzactii greu de auditat?

Evaluarea riscului inerent conjunctural  pentru auditul societatii.

Pentru fiecare sectiune din cele patru prezentate mai sus, se evalueaza riscul inerent conjunctural, apoi se face o evaluare generala a riscului inerent global. În cadrul fiecarei sectiuni, toate întrebarile se considera a contribui în mod egal la aparitia riscului.

În functie de evaluarea riscului inerent global sau conjunctural, entitatea patrimoniala auditata poate fi catalogata ca fiind una cu un risc foarte scazut, scazut, mediu sau ridicat.

Relatia de calcul pentru riscul inerent global este urmatoarea:

RIG = RIGAS x RIGM x RIGC x RIGAS, unde:

RI-riscul inerent global sau conjunctural

RIGAS-riscul inerent global al activitatii societatii

RIGAM-riscul inerent global al managementului societatii

RIGC-riscul inerent global al auditului societatii.

Riscul de control  reprezinta probabilitatea aparitiei unor erori semnificative la nivelul soldului unui cont luat individual, sau cumulat cu alte solduri, sau la nivelul înregistrarilor contabile,

Tehnici utilizate în auditul financiar-contabil

           

Tehnica sondajului

 



            Ţinând seama de numarul de operatii efectuate de întreprindere, auditorul nu poate verifica integral rulajele sau soldurile unui cont; el cauta elemente probante pe un esantion adecvat, utilizând tehnica sondajului cel mai bine adaptat fiecarei situatii.

            Sondajul este definit ca o tehnica ce consta în selectionarea unui anumit numar sau parti dintr-o multime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obtinere a elementelor probante si extrapolarea rezultatelor obtinute asupra esantionului la întreaga masa sau multime.

Sondajele pe care le realizeaza auditorul în cursul misiunii sale sunt de doua naturi diferite: 

·        în unele cazuri, în general, cu ocazia verificarii functionarii controlului intern, auditorul cauta sa demonstreze ca elementele care constituie masa (multimea) prezinta o caracteristica comuna (de exemplu, vizarea sau aprobarea comenzilor cu ocazia cumpararilor), sondajele efectuate în astfel de cazuri sunt sondaje asupra atributiilor;

·        în alte cazuri, în general, cu ocazia controlului conturilor, auditorul cauta sa verifice valoarea data unei multimi sau unei mase; acestea sunt sondaje asupra valorilor.

Auditorul poate folosi, în general, doua tipuri de sondaje: sondaj static si sondaj

nestatic, bazat exclusiv pe experienta sa profesionala; acesta din urma, însa, nu permite o extrapolare riguroasa a rezultatelor obtinute asupra esantionului la întreaga masa sau multime. Alegerea între cele doua tipuri de sondaje depinde de pregatirea profesionala a auditorului si de gradul de credibilitate pe care acesta doreste sa îl dea concluziilor sale.

            Oricare ar fi, însa, tipul de sondaj este important sa fie respectate câteva reguli riguroase privind decizia asupra esantionului si pentru parcurgerea unor etape obligatorii.

            Eficacitatea unui sondaj este determinata de definirea precisa a obiectivelor sale.

            Auditorul trebuie deci, sa explice:

·        ce urmareste sa demonstreze, sa probeze. Aceasta etapa îi permite sa defineasca apriori caracteristicile a ceea ce va trebui sa fie considerat ca o eroare sau o anomalie. De exemplu, sa demonstreze ca punctajul între avizele de expediere si facturi, realizat de personalul întreprinderii poate scoate în evidenta toate expedierile în curs de facturare;

·        ca rata erorilor existente în multime (masa) nu depaseste rata maxima aceptabila de anomalii de functionare, adica pragul peste care auditorul va considera ca nu functioneaza controlul intern de o maniera satisfacatoare.

În general, auditorul nu examineaza totalitatea informatiilor la care are acces pentru a-si colecta elementele probante cu privire la sistemul contabil si al controalelor sale interne, ci aplica tehnica sondajului bazata pe gândirea sa profesionala sau pe esantionul static.

            Folosirea metodei sondajului în audit este esentiala si permite auditorului sa traga concluzii cu mai multa rigoare decât utilizând alte metode.

 Corect utilizat, sondajul asigura calitatea examinarii (controalelor) efectuate în

 cadrul auditului. Tehnica sondajului necesita însa un demers logic, implicând o succesiune de alegeri rationale (marimea esantionului, gradul de precizie, nivelul de încredere.) care, în final, pot sa aduca dovezi convingatoare în cazul unor inerente arbitraje, comune tuturor lucrarilor privind exprimarea unei opinii.

 

Tehnica observarii fizice

           

            Observarea fizica este mijlocul cel mai eficace de verificare a existentei unui activ, însa ea nu aduce decât o parte din elementele probante necesare auditorului si anume numai existenta bunului respectiv; celelalte elemente probante ca: proprietatea asupra bunului, valoarea atribuita etc., trebuie verificate prin alte tehnici.

            Actiunile întreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor au ca obiective asigurarea ca:

·        întreprinderea a prevazut mijloace corespunzatoare care permit recenzarea activelor în conditii de fiabilitate; aceasta faza a interventiei consta în studierea procedurilor de inventariere si se situeaza, deci, înaintea inventarierii propriu-zise;

·        aceste mijloace sunt puse în aplicare în mod satisfacator; aceasta faza consta în verificarea faptului ca persoanele însarcinate cu inventarierea aplica în mod corect procedurile si se localizeaza în timpul inventarierii propriu-zise;

·        lucrarile de inventariere au fost corect exploatate (valorificate); aceasta faza consta în a controla daca acele cantitati recenzate sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei stocurilor si se situeaza, deci, dupa inventarierea propriu-zisa.

            Ca tehnica de colectare a elementelor probante, aceasta este, de regula, utilizata pentru ca auditorul sa înteleaga mai bine cum este organizata si efectuata o anumita procedura a auditului intern sau un anumit tip de control din cadrul procedurii respective. De exemplu:

·        auditorul poate examina modalitatea de efectuare a procedurii de receptie a bunurilor;

·        auditorul poate sa se încredinteze ca masurile luate de întreprindere pentru protejarea fizica a bunurilor sunt efective sau ca transportul banilor, în numerar, de la banca la întreprindere si invers se executa cu respectarea regulamentului operatiilor de casa; sau ca dispozitiile întreprinderii privind modalitatea de anulare a documentelor justificative ale trezoreriei, au fost respectate;

·        observarea fizica în cadrul organizarii, efectuarii si valorificarii rezultatului inventarierii patrimoniului este singura tehnica ce îl poate asigura pe auditor ca procedurile de inventariere au fost respectate.

Tehnica interviului

 

Tehnica interviului, aplicata în cadrul lucrarilor de audit financiar, este definita ca fiind "o metoda de investigare destinata cunoasterii în profunzime a comportamentului uman în însusirea si aplicarea unor proceduri componente ale auditului intern sau controlului conturilor".

            Tehnica interviului presupune o discutie/dialogare între cel care aplica interviul, denumit intervient si subiectul (subiectii) interogat denumit intervievat.

            Fiind o metoda delicata si pretentioasa, cere o perfectionare personala a celor care iau interviuri, ceea ce îi duce la:

·        o mai buna întelegere a ceea ce se petrece în sinea lor si în gândurile celorlalti în cursul interviului;

·        o mai buna întelegere a pozitiei intervievatului în contextul lui psihologic;

·        o mai buna întelegere a exprimarii altuia;

·        o mai buna situare a interviului în contextul mai vast al auditului financiar, în cadrul caruia el nu este decât un element;

·        o mai buna apreciere în cursul interviului a modului în care au fost întelese si aplicate procedurile.

În plus, intervientului i se cere a fi o persoana priceputa, instruita în acest scop si

având anumite calitati: inventivitate, onestitate, exactitate în notarea raspunsurilor, adaptabilitate, sa fie nici agresiv, dar nici prea sociabil etc.

            Interviul, de regula, este axat pe o anumita tema si cu un anumit scop, ambele dinainte stabilite, în cadrul unui program precis elaborat, cu ajutorul unor anumite reguli adaptate domeniului investigat, denumite "ghiduri de orientare" si "chestionare".

            În Anexa nr. 4, din Normele de audit financiar sunt redate asemenea ghiduri orientative cu ajutorul carora auditorii sa-si poata elabora chestionarele necesare.

            Exista mai multe feluri de interviuri, dintre care mentionam:

·        interviul liber, denumit si de profunzime, nedirijat, nestandardizat, nondirectionat, neformal, extensiv, care consta în înregistrarea intervievatului sau intervievatilor de catre intervient cu ajutorul unei foi de lucru, rolul acestuia fiind sa-i faca pe cei ascultati sa vorbeasca liber si pe larg, fara întrerupere, fara sa-i influenteze într-un fel în expunerea ideilor; desi nu asigura obtinerea unor informatii cantitative, procedeul permite culegerea de idei din care se degaja ipoteze pentru interviuri viitoare.

·        interviul cu chestionar, denumit si standardizat, dierctionat, sistematizat, formal, intensiv, dirijat etc, pe care intervientul de obicei îl angajeaza cu un singur intervievat si care se desfasoara pe baza unor întrebari, într-o anumita ordine si forma stabilite, de la care intervientul nu se abate.

            Luarea unui interviu cere un mare efort mintal. Este o munca anevoioasa si nu trebuie efectuata mai mult de doua ore consecutiv. Efectuarea unui interviu cu chestionar trebuie pregatit cu grija si cu mai multe precautii decât pare necesar la prima vedere.

Tehnica testarii sistemelor si conturilor semnificative

            În auditul financiar se considera semnificativ orice element sau grup de elemente susceptibil sa aiba o influenta asupra conturilor anuale si a utilizatorilor acestora - proprietari, creditori, investitori  s.a.

            Înca din etapa orientarii si planificarii auditului financiar, auditorul identifica sistemele si conturile semnificative, în scopul stabilirii care din:

·        sistemele semnificative si procedurile componente ale auditului intern al întreprinderii vor face obiectul evaluarii acestora în scopul stabilirii fiabilitatii lor;

·        conturile semnificative ce prin valoarea si/sau natura lor pot sa ascunda erori sau inexactitati a caror importanta relativa e direct legata de regularitatea si sinceritatea contabilitatii, influentând astfel semnificativ conturile anuale.

            Dupa identificarea acestora potrivit planului misiunii, în cadrul supravegherii gestiunii întreprinderii de catre auditor pe tot parcursul exercitiului financiar, acesta va colecta toate elementele probante necesare exprimarii opiniei sale, prin intermediul tehnicilor si procedurilor de audit financiar.

            În afara tehnicilor si metodelor prezentate pâna acuma, tehnica testarii utilizeaza posibilitatile tuturor celorlalte tehnici.

            În general, testul este cunoscut ca o metoda de examinare, fie a diferitelor caracteristici ale porsonalitatii umane, fie ca o metoda de cercetare a fenomenelor în desfasurarea carora nu se poate interveni; valoarea rezulatelor obtinute prin testare depinde întotdeauna de modul în care acestea se raporteaza la concluziile obtinute prin alte metode de investigare, aceste rezultate având un caracter constatativ. În cadrul lucrarilor de audit financiar tehnica testarii domeniilor semnificative are ca obiective:

  • sistemele si procedurile de audit intern semnificative privind corecta elaborare si însusire, de catre utilizatori, asa sunt ele prevazute în instructiunile - deciziile - întreprinderii, existente în manualul de proceduri (teste de conformitate ); în functie de concluziile acestor teste se cauta raspuns, prin intermediul testelor de permanenta, la întrebarea "se aplica aceste proceduri continuu si în întregime"?;
  • controlul conturilor semnificative supus testului de conformitate (plan de conturi si instructiuni de aplicare bine concepute) si testul de permanenta (aplicarea corecta si continua a planului de conturi si a instructiunilor lui de aplicare).

Tehnica examinarii conturilor anuale

 

Sistemul contabil si de control intern

Prima responsabilitate a managementului unei entitati patrimoniale este asigurarea îndeplinirii cu succes a obiectivelor stabilite prin strategie. Pentru îndeplinirea acestor obiective ale afacerii, se stabilesc sisteme ce cumuleaza activitatile aferente, proiectate sa opereze împreuna. Obiectivele se fixeaza la nivelul acestor sisteme astfel încât sa se alinieze la obiectivele activitatii entitatii patrimoniale respective.

Pentru realizarea obiectivelor, managementul trebuie sa evalueze posibilele amenintari asupra tuturor domeniilor de activitate ale entitatii, identificându-se riscurile si implementându-se masuri care sa le diminueze.

Sistemul de control intern global este de natura conceptuala si reprezinta colectia integrata a tuturor sistemelor de control utilizate de entitate pentru atingerea obiectivelor sale într-o maniera eficienta asigurând:

  • siguranta si integritatea informatiilor;
  • aderarea la politici, planuri, proceduri, legi si regulamente;
  • pastrarea în siguranta a activelor;
  • utilizarea economica si eficienta a resurselor;
  • realizarea obiectivelor si scopurilor stabilite.

      Un mediu de control adecvat este unul în care exista controale interne adecvate, la costuri rezonabile si unde exista un indiciu clar de angajament la un control intern bun, la nivelul consiliului de administratie si a nivelului superior de conducere executiva. Natura, gradul de extindere si intensitatea controalelor variaza:

-         între departamente si în cadrul departamentelor;

-         în functie de natura operatiilor;

-         în functie de gradul de importanta al sistemului;

-         în functie de personalul implicat;

-         în functie de marimea costurilor de implementare a controalelor.

Raportarea in auditul financiar

Activitatea laborioasa de audit se concretizeaza în elaborarea unui raport final, în care auditorul îsi prezinta clar, precis si sintetic concluziile sale cu privire la continutul situatiilor financiare, respectarea principiilor si normelor de reflectare contabila a tuturor operatiunilor patrimoniale si extrapatrimoniale reflectate în bilant, în contul de profit si pierdere si în situatia fluxurilor de trezorerie. Este momentul certificarii si validarii credibilitatii informatiilor financiare degajate din contabilitatea clientului înaintea prezentarii acestora utilizatorilor.

Înainte de a elabora raportul final, auditorul trebuie sa mai faca o revizuire si o evaluare a concluziilor ce rezulta din probele de audit, obtinute ca o baza pentru exprimarea unei opinii asupra situatiilor financiare. Revizuirea si evaluarea finala implica luarea în considerare a faptului ca situatiile financiare au fost întocmite sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru general de raportare financiara acceptat si îndeplinesc cerintele statutare. Este foarte important sa se reconsidere daca în urma revizuirlior finale apar probleme de natura sa afecteze exprimarea unei opinii clare si fara rezerve.

 Asemenea revizuiri se efectuaeza si se vizeaza de catre responsabilul de misiune. Lista de revizuire a finalizarii angajamentului se poate prezenta într-un format standardizat si trebuie sa contina cel putin urmatorele informatii:

Pe baza revizuirii finale si a evaluarii probelor de audit, se întocmeste raportul de audit. Raportul de audit, conform instructiunilor prezentate de Standardul de Audit nr. 700 trebuie sa cuprinda obligatoriu urmatoarele elemente de baza:

a)      titlul;

b)      cui se adreseaza;

c)      paragraful de deschidere sau introductiv:

-identificarea situatiilor financiare auditate;

-o declaratie privind responsabilitatea conducerii entitatii,  

  precum si responsabilitatea auditorului.

d)      paragraful referitor la aria de aplicabilitate, în care se prezinta natura unui audit:

-o referire la Standardele Internationale de Audit;

-o prezentare a raportului de audit efectuat, conform careia auditul a fost planificat si desfasurat pentru a se obtine o asigurare rezonabila ca situatiile financiare nu contin erori semnificative.

e)      paragraful referitor la opinie (opinie fara rezerve, cu rezerve, opinie contrara);

f)        data raportului, adresa auditorului si semnatura auditorului.

Standardele Internationale de Audit recomanda o anumita uniformitate privind forma si continutul raportului de audit, care sa contribuie la îmbunatatirea gradului de întelegere al cititorului, care nu este specialist, precum si la identificarea situatiilor neobisnuite când acestea apar.

Comentariile auditorului din cuprinsul raportului de audit, nu sunt standardizate, ele cunoscând o mare diversitate de situatii, începând cu prezentarea devierilor de la aplicarea corecta a principiilor contabile datorita interferentelor fiscale, continuând cu aspectele referitoare la descrierea comportamentului managerial la elaborarea si stabilirea continutului specific al situatiilor financiare, precum si efectele finale daca acestea sunt cuantificabile asupra elementelor patrimoniale si ale rezultatului. Aceste comentarii depind de abilitatea si experienta profesionala a auditorului, fiind recomandabil ca prezentarea comentariilor sa parcurga o anumita ordine, o continuitate a constatarilor si a aprecierilor formulate.

Auditorul are la dispozitie trei modalitati de exprimare a opiniei:

a)      Opinie fara rezerve (necalificata) -care consta în certificarea  fara rezerve a conturilor anuale, auditorul apreciind ca situatiile financiare pentru exercitiul auditat sunt:

-         întocmite în concordanta cu Standardele Internationale de Contabilitate si cu respectarea reglementarilor legale;

-         conturile anuale sunt reglementare si sincere, adica toate operatiunile patrimonilae si extrapatrimoniale sunt corect reflectate în bilant si în contul de rezultate;

-         exprima o imagine clara si completa a pozitiei financiare, a patrimoniului si a rezultatului exercitiului;

-         nu prezinta o incertitudine conform careia principiul continuitatii activitatii ar putea fi afectat într-un viitor previzibil.

b)      Opinie cu rezerve (calificata) - auditorul certifica conturile anuale cu rezerve, în cazul în care neregularitatile constatate sunt semnificative, dar importanta acestora nu este atât de mare, încât sa se aprecieze ca este afectata semnificativ si profund imaginea fidela, corectitudinea si sinceritatea situatiilor financiare. Aceasta opinie auditorul o fundamenteaza pe urmatoarele considerente:

-         s-au constatat erori, anomalii sau neregularitati în aplicarea standardelor de contabilitate a caror incidenta, desi semnificativa, este insuficienta pentru a lua în considerare situatiile financiare în ansamblul lor;

-         auditorul, datorita unor limitari ale ariei de aplicabilitate  (ex. buget de  timp insuficient) nu a putut folosi toate procedurile pe care le-a considerat necesare, dar cu toate aceste limitari în aprofundarea unor informatii nu poate respinge certificarea situatiilor financiare;

-         desi s-au constatat unele incertitudini care afecteaza calitatea si continutul informatiilor cuprinse în situatiile financiare, incidenta lor asupra activitatii viitoare a entitatii auditate nu este de natura sa impiedice certificarea acestora.

 

c)      Opinie contrara - este exprimata în cazul în care efectul unui dezacord este semnificativ si profund pentru situatiile financiare luate ca întreg, situatiile financiare pierzându-si credibilitatea si sinceritatea, auditorul refuzând certificarea. În acest caz auditorul apreciaza ca nu poate exprima o opinie cu rezerve, deoarece situatiile financiare prezinta anomalii semnificative, deformând realitatea, conturile anuale neputând fi considerate reglementare si sincere. Aceasta opinie auditorul o funamenteaza pe urmatoarele dezacorduri:

-         neregularitati semnificative în tratamentul contabil al documentelor de gestiune si întocmire a notelor contabile, înregistrari eronate, omisiuni, neînregistrari de documente, tinerea necorespunzatoare a evidentei contabile si lipsa unui control intern adecvat;

-         interpretari contabile proprii, generate de un punct de vedere diferit de cel prezentat de standardele de contabilitate, întelegându-se gresit utilizarea rationamentului profesional, în discordanta cu prevederile legale, ceea ce poate duce la erori si neregularitati contabile semnificative, cu impact asupra situatiilor financiare. Exemple practice de acest gen pot fi: neconstituirea sau constituirea de provizioane insuficiente pentru deprecierea creantelor, partcipatiilor, stocurilor; sub sau supraevaluarea stocurilor, ca urmarea a calcularii eronate a costului de productie sau determinarea improprie a cantitatii.

Atât în cazul exprimarii unei opinii cu rezerve, cât si al opiniei contrare, auditorul trebuie sa prezinte distinct si argumentat în raportul de audit, natura si cauza erorilor, neregulilor si a devierilor constatate, sa le cuantifice cifric si sa prezinte incidenta si efectele lor asupra situatiilor financiare.

Exista si situatii în care, datorita unei limitari semnificative a ariei de aplicabilitate, generata de factori obiectivi (existenta unui sistem contabil inadecvat) sau subiectivi (nepunerea la dispozitia auditorului a tuturor documentelor solicitate, sau necooperarea corespunzatoare a clientului cu auditorul), auditorul se afla în imposibilitatea de a obtine suficiente probe de audit corespunzatoare si se afla în imposibilitatea exprimarii unei opinii.

            În acest caz, auditorul trebuie sa revizuiasca toate clauzele angajamentului de audit, sa-si îndeplineasca obligatiile pâna la acel moment,  si sa se retraga din misiune. Prin raportul de audit se realizeaza validarea sociala a situatiilor financiare, utilizatorii de astfel de informatii având garantata credibilitatea si încrederea în aceste situatii.

Controlul intern - functie a managementului modern

Conducerea moderna a entitatilor patrimoniale nu poate fi conceputa fara un control riguros si flexibil. Este de notorietate faptul ca, actul conducerii, presupune ca un atribut imperativ, ca o functie de baza a sa, controlul permanent si sistematic al activitatii unei entitati patrimoniale.

Într-o economie de piata concurentiala, guvernul stabileste numai, anumite pârghii pentru a putea arbitra aplicarea regulilor jocului, interventia statului în economie fiind limitata la exercitarea controlului de autoritattile publice asupra economiei.

Întreprinderea, ca entitate patrimoniala, aflata într-un mediu de afaceri dinamic si agresiv, a carei componenta de baza o constituie schimbarea, trebuie sa aiba flexibilitatea de a se adapta rapid acestor schimbari, pentru a putea supravietui si pentru a putea desfasura o activitate eficienta.

Activitatea entitatii patrimoniale este influentata de o serie de factori endogeni si exogeni si o serie de riscuri, acest lucru impunând analiza permanenta a modificarilor, pentru a putea explica fenomenele în toata complexitatea lor.

Entitatile patrimoniale îsi desfasoara activitatea într-un climat concurential agresiv, având ca tinta finala obtinerea de profit. Pentru a putea sa-si atinga tinta, managerii trebuie sa stapâneasca si sa controleze afacerea pentru a putea aloca eficient resursele în vederea obtinerii de profit si de a asigura o dezvoltare continua si eficace a entitatii.

În acest context nu putem minimaliza importanta controlului intern , ale carui obiective sunt focalizate pe urmatoarele directii:

·        asigurarea maximizarii profitului;

·        eliminarea oricaror factori si cauze, care ar putea duce la  diminuarea profitului;

·        asigurarea integritatii patrimoniului;

·        cresterea eficientei activitatii operationale prin limitarea si/sau excluderea operatiunilor neeficiente;

·        cresterea fidelitatii si a exactitatii a informatiilor contabile;

·        respectarea normelor legale si a dispozitiilor conducerii;

·        asigurarea unui climat sanatos, de disciplina, pentru desfasurarea activitatii în conditii de profitabilitate si eficienta maxime;

·        motivarea salariatilor si afirmarea lor, având ca rezultat îmbunatatirea activitatii si un feedback real.

Formele controlului intern

Entitatea patrimoniala trebuie privita ca un sistem , în care se disting trei subsisteme principale: operational, de conducere si decizie, de informare, si care la rândul ei face parte dintr-un sistem global.

Ea îsi construieste un sistem unitar de aparare, ca reflex al complexitatii mediului în care functioneaza, cuprinzând mai multe elemente situate la nivelele structurilor organizatorice.

Acest sistem de aparare, nu este altul decât sistemul de control intern si priveste, la modul general, ansamblul de reguli si proceduri si tehnici, care se aplica în interesul si pentru asigurarea protectiei entitatii si a performantei sale.

Din punct de vedere al sferei de cuprindere, principalele forme ale controlului intern sunt:

  • controlul operational;
  • controlul juridic;
  • controlul financiar;
  • controlul contabilitatii;
  • controlul resurselor umane si administrativ.

Formele controlului actioneaza în cadrul unui sistem unitar, convergent si cuprinde întreaga activitate a entitatii patrimoniale, în vederea  obtinerii unor profituri mari în conditii de eficienta sporite. Toate formele de control prezentate mai sus, asigura managementului de la toate nivelurilc,o informare dinamica, permanenta, nerezumându-se numai la constatarea neajunsurilor ci si la gasirea de solutii pentru înlaturarea acestora si sanctionarea celor vinovati.

Controlul financiar propriu al agentului economic, ca functie a managementului , contribuie la derularea normala a activitatii, functionarea pe criterii de eficienta si rentabilitate sporite.

Realizarea sarcinilor ce revin controlului, precum si aria larga de aspecte pe care le cuprinde, impune gruparea si specializarea organelor de control pe forme de organizare, cât si o grupare flexibila în cadrul acestor forme, în functie de obiectivele strategice ale fiecarei etape.

Activitatea de control trebuie sa se desfasoare cat mai aproape de locul unde se iau deciziile. Salariatii deasemenea poarta raspunderea pentru modul de îndeplinire al sarcinilor ce le revin, au obligatia sa se implice în  utilizarea cu simt de raspundere a resurselor materiale si banesti ale entitatii patrimoniale unde îsi desfasoara activitatea, sa ia atitudine împotriva neglijentelor de orice fel.

Controlul este un atribut al conducerii la toate nivelurile, delegarea competentelor asigurând realizarea acestuia pe linie ierarhica.

Autocontrolul are un rol din ce în ce mai important, asigurând un control permanent si sistematic de sus în jos la toate nivelurile structurii organizationale.

Un rol important îl are controlul financiar, care cuprinde în sfera sa de activitate procesele financiare, miscarile fluxurilor de numerar, modul de gestionare al patrimoniului, respectiv modul de utilizare al resurselor materiale si banesti si rezultatele financiare obtinute. Noile abordari ale elementelor patrimoniale introduse de Standardele Internationale de Contabilitate influenteaza si modul de abordare al controlului financiar.

 Controlul financiar intern

Din punct de vedere al entitatii patrimoniale, controlul financiar, are menirea ca, implicit sau explicit, sa precizeze o anumita situatie, tinând cont de obiectivele strategice propuse si informatiile pe care le detine cu privire la mediul intern si extern.

Pâna în anul 1989, în România, acest control era puternic introvertit, deoarece întreaga conceptie de control financiar, desi intern, era circumscrisa exclusiv intereselor statului, iar exercitarea pusa în responsabilitatea conducatorilor unitatilor socialiste.

Tranzitia la economia de piata, si mediul economic variabil, au impus  abordarea controlului financiar la nivelul fiecarei entitati ca un sistem necesar, diferentiat si integrativ, renuntarea la vechile percepte si luarea în considerare a unui alt cadru conceptual, construit în raport cu strategia entitatii si cu tintele propuse. În aceasta constructie va trebui însa, sa se tina seama de modul de organizare al entitatii patrimoniale, stilul imprimat controlului financiar intern fiind puternic influentat de gradul de complexitate interna, de strategie si de necesitatea adaptarii permanente la schimbarile de mediu în care functioneaza entitatea.

Controlul financiar cerceteaza activitatea economica prin prisma corectitudinii operatiilor, a legalitatii dar si al eficientei cu care sunt utilizate resursele materiale, financiare si umane, în strânsa interdependenta cu domeniul juridic si operational.

În conditiile economiei de piata, obiectivul prioritar al controlului financiar consta în examinarea modului în care se realizeaza scopurile stabilite prin strategiile manageriale, s modul cum se respecta politica firmei, în vederea depasirii erorilor, a deficientelor, pentru a le remedia si a le evita în viitor. Controlul financiar se manifesta ca o functie a managementului, contribuind la îmbinarea si reglarea intereselor individuale si sociale într-un sistem unitar.

Lansarea în afaceri este un pas foarte serios pentru orice investitor, deoarece riscul insuccesului este inerent atât în prima etapa, cât si pe parcursul derularii afacerii. Toate acestea sugereaza necesitatea crearii unui control financiar solid, care sa asigure prevenirea si înlaturarea aspectelor negative, mediatizarea si consolidarea celor pozitive, având un singur scop, înlaturarea activitatilor neeconomicoase, reducerea costurilor si maximizarea profitului. 

Importanta si necesitatea controlului financiar

Rolul controlului financiar este considerat ca indispensabil desfasurarii activitatii unei entitati patrimoniale, atât de managementul societatii cât si de salariati.

  • dupa momentul în care se exercita controlul, raportat la momentul desfasurarii activitatii sau efectuarii operatiilor ce se controleaza;
  • dupa modul de corelare cu interesele economico-financiare pentru care este organizat si exercitat.

Dupa primul criteriu, al momentului în care se exercita, se regasesc trei forme ale controlului financiar:

a)      - anticipat sau preventiv

b)      -operativ-curent sau concomitent

c)      -postoperativ sau ulterior

a) Controlul financiar anticipat sau preventiv

Controlul financiar anticipat sau preventiv, are rolul de a preântâmpina orice mod de utilizare irationala a resurselor si maximizarea gradului de utilizare a  resurselor materiale si banesti, oprirea efectuarii operatiunilor care nu au temei legal.

Acesta cuprinde în sfera sa pe lânga probleme de natura financiara si probleme de natura operationala si economice cu consecinte financiare.

b) Controlul financiar operativ- curent sau concomitent

Controlul financiar operativ curent sau concomitent îl regasim la

toate nivelele de conducere si se suprapune în timp si spatiu cu activitatea de conducere. Controlul operativ surprinde zilnic tranzactiile  economice în curs de desfasurare, putând opri la timp orice deficienta.

c) Controlul postoperativ sau ulterior

Controlul financiar ulterior se efectueaza dupa ce au loc tranzactiile economice si financiare asupra patrimoniului. Fiind un control       postoperativ vizeaza utilizarea rationala a patrimoniului, aplicarea corecta a legislatiei în domeniu, analiza economica si masurarea eficientei        activitatii entitatii.

Dupa cel de-al doilea criteriu, respectiv al modului de corelare cu interesele economico-financiare pentru care se exercita, regasim doua forme:

§         controlul financiar al statului
§         controlul financiar de gestiune  

Controlul financiar al statului

Controlul financiar al statului este exercitat de Ministerul Finantelor Publice prin Directiile Generale ale Controlului Financiar de Stat, la nivelul judetelor si a municipiului Bucuresti. Controlul financiar al statului, ca functie a managementului la nivel national, este subordonat strategiei si programului guvernului în domeniul economiei si al finantelor publice. Ca obiective majore ale controlul financiar de stat regasim, modul de  administrare si utilizare a mijloacelor financiare ale organelor centrale si locale ale administratiei de stat, a institutiilor de stat,  si modul cum sunt calculate si colectate impozitele si toate celelalte obligatii catre bugetul de stat.

Principalele obiective ale acetuia constau în verificarea modului cum sunt administrate si cheltuite fondurile de la buget, necesare functionarii si întretinerii organelor centrale si locale ale administratiei de stat, realizarea de investitii de interes general, precum si subventionarea unor activitati si produse prevazute de lege.

Controlul financiar al statului actioneaza operativ pentru prevenirea si combaterea fraudelor, a evaziunii fiscale, a contraventiilor si infractiunilor la regimul vamal, fiscal, al preturilor si al evidentei contabile, urmarirea si impiedicarea activitatii de contrabanda, luând masurile corective prevazute de lege, în vederea crearii unui cadru concurential loial în economie, pentru toti agentii economici.

Controlul financiar al statului urmareste modul de realizare al obiectivelor strategice si tactice definite prin politica fiscala a statului, strategie care se afla în deplina concordanta cu strategia si tactica dezvoltarii economico-sociale la nivel macroeconomic.

Legat de controlul financiar al statului asupra activitatii agentilor economici, principala functie a acesuia este de a-i disciplina, de a-i determina sa-si desfasoare activitatea în conditii de legalitate, si sa-si achite la termenele stabilite de lege impozitele si taxele catre buget.

La ora actuala în tara noastra, la nivelul agentilor economici, exista o mare aversiune a acestora fata de controalele fiscale, aversiune generata de hatisul legislativ, care lasa loc de interpretari si nu în ultimul rând de fiscalitatea excesiva. Nu trebuie sa facem abstractie nici de mentalitatea unor manageri, care de multe ori pun pe ultimul plan, plata impozitelor si taxelor catre buget, fara a constientiza efectul pe care îl are neplata acestora asupra economiei nationale, tratând aspectul în mod egoist.

Trebuie mentionat ca în ceea ce priveste functiile finantelor publice, respectiv ale sistemului fiscal si al controlui financiar al statului, la nivel mondial, în rândul economistilor nu exista o unanimitate de pareri.

Unii economisti prezinta de fapt efectele acestora asupra economiei nationale si, implicit, efectele la nivel microeconomic, iar altii trateaza rezultatele care pot fi obtinute cu ajutorul impozitelor, împrumuturilor de stat, cheltuielilor bugetare, folosite de autoritatile publice ca instrumente de interventie în economie.

Impozitele pot influenta economia pe mai multe cai, si urmaresc obiective diferite, astfel ca politica bugetara îndeplineste trei functii si anume:

a)      functia de alocare-în sensul ca bunurile sociale nu pot fi procurate prin intermediul pietei sunt distribuite prin intermediul autoritatilor publice;

b)      functia de distribuire-în sensul ca în economia de piata, distribuirea veniturilor si averilor între persoane fizice si juridice, este este influentata de modul de repartizare a factorilor de productie, de formele proprietatii private, aceasta distribuire poate fi considerata injusta din punct de vedere al societatii, fapt pentru care apare necesitatea redistribuirii veniturilor respective cu ajutorul instrumentelor specifice finantelor publice-impozite, taxe;

c)      functia de stabilizare-în sensul ca statul urmareste prin politica fiscala, asigurarea unui grad înalt de ocupare al fortei de munca, o situatie solida a balantei de plati externe, precum si o rata acceptabila a cresterii economice.

Componenta fiscala este integrata deci în exercitarea ambelor functii ale finantelor publice, fara a mentiona în mod expres si functia de control.

Un alt punct de vedere, formuleaza urmatoarelre functii ale finantelor publice:

a)      functia de asigurare cu resurse banesti a activitatii economice la nivel micro si macroeconomic;

b)      functia de control prin intermediul banilor asupra formarii, repartizarii si utilizarii resurselor în economia nationala;

c)      functia de repartizare a veniturilor banesti si a acumularilor.

Referitor la locul si rolul controlului financiar al statului la nivelul agentilor economici, conform doctrinei liberale, activitatea economica trebuie sa se desfasoare fara interventia autoritatii publice, care ar putea perturba initiativa privata, libera concurenta si actiunea legilor economiei de piata. Locul controlului financiar al statului trebuie analizat în functie de cultura nationala si de etapa de dezvoltare a fiecarei tari.

Controlul financiar al statului, va fi orientat în primul rând spre activitatea de îndrumare a agentilor economici, de constientizare, lucru ce va conduce la cresterea gradului de conformare voluntara a contribuabililor, de schimbare totala a mentalitatii acestora.

Eficientizarea functiilor controlului financiar intern

Problematica foarte complexa a activitatii economico-financiare, multitudinea de factori care o influenteaza, dau controlului noi dimensiuni, asigurând cresterea importantei acestuia ca instrument de baza al managementului. În acest context sporirea rolului controlului se poate realiza si printr-o actiune perseverenta de eficientizare a functiilor controlului financiar intern. Aceste functii nu trebuie sa fie un scop în sine sau o manifestare superficiala  cu o anumita periodicitate, ci trebuie sa contribuie în mod real la sporirea eficientei economice a entitatilor patrimoniale. Din acest motiv, functiile controlului financiar intern trebuie întelese în profunzimea lor si apreciate prin rezultatele ce se obtin în economia si fiantele entitatilor patrimoniale controlate.

Functia de informare si evaluare

Aceasta functie, se refera la cunoasterea situatiei patrimoniale la un anumit moment, a rezultatelor obtinute la sfârsitul unei perioade de gestiune, a eficientei obtinute într-o anumita perioada. Importanta acestei functii rezulta din actiunile ce trebuiesc efectuate pentru o analiza foarte riguroasa în vederea depistarii neregulilor, a erorilor, o evaluare a pozitiei financiare ale entitatii patrimoniale, si luarea de decizii manageriale pentru activitatea viitoare, pe baza evaluarilor facute de control. Cu ocazia controlului se depisteaza punctele slabe si se stabilesc caile si mijloacele care trebuiesc utilizate pentru înlaturarea acestora.

Functia de prevenire

Prevenirea, asigura preântâmpinarea producerii unei erori sau pagube,  prin depistarea din timp a factorilor care ar duce la efectuarea ei. Aceasta functie este corelata cu organizarea logica a activitatii, cu stabilirea clara a competentelor la toate nivelurile ierarhice.

Functia de perfectionare

Aceasta functie trebuie privita în strânsa legatura cu functia de prevenire. Astfel, dupa prevenirea unor deficiente sau erori, se analizeaza cauzele si se iau masuri de corectie, care asigura perfectionarea activitatii prin înlaturarea cauzelor care au condus la efectuarea erorii, facând imposibila repetarea ei în viitor.

Functia de constatare

Obiectivele prioritare ale acestei functii, sunt de a urmari modul în care sunt respectate politicile firmei, ducerea la îndeplinire a deciziilor manageriale si nu în ultimul rând , modul cum sunt aparate interesele firmei. Tot aici putem vorbi despre controlul modului cum sunt uilizate resursele, echilibrul dintre venituri si cheltuieli, eficienta economica.

Functia de corectare

Functia de corectare este corelata cu functia de constatare. Dupa constatrea cauzelor si a factorilor care au determinat aplicarea necorespunzatoare pe unele segmente ale politicii firmei, cu implicatii asupra realizarii obiectivelor strategice, se fac corecturi ale procedurilor de lucru, se completeaza cu proceduri noi daca este cazul, si se dau instructiuni explicite asupra modului de aplicare, în vederea înlaturarii neclaritatilor sau a interpretarilor.

Functia motivationala si stimulativa

Analizarea si evaluarea erorilor, prezentarea rezultatelor si a strategiei viitoare, asigura stimularea tuturor salariatilor sa se autoevalueze, sa participe dinamic la îmbunatatirea activitatii firmei, sa contribuie prin ideile lor la cresterea eficientei si a rezultatele obtinute. Salariatii vor fi motivati sa lucreze într-un mediu care le ofera posibilitatea de afirmare ca individ, sa se autoperfectioneze si sa contribuie la stabilitatea si cresterea activitatii firmei, nevâzându-si pereclitat locul de munca.

Functia de diagnosticare a erorilor financiare

Aceasta functie consta în analiza diagnostic, de comparare a rezultatelor financiare ale perioadei curente cu perioadele anterioare, si cu datele financiare obtinute de competitie, în vederea depistarii erorilor pe baza ecarturilor simptomatice care ameninta activitatea entitatii într-un viitor previzibil.

Functia de revizuire a obiectivelor viitoare

Pe baza diagnosticului financiar efectuat, a constatarii punctelor slabe depistate de control, luându-se în considerare mutatiile din mediul de afaceri în care firma îsi desfasoara activitatea, managementul trebuie sa asigure o reorientare a strategiei firmei, sau în unele cazuri o restructurare a întregii activitatii, pentru a se putea mentine pe piata.

Toate functiile prezentate au importanta lor, dar în cadrul activitatii de control accentul se pune obsesiv pe functia de prevenire, deoarece prevenirea în faza de realizare a unei erori înlatura efortul material si uman ce ar trebui canalizat pentru depistarea ei, asigurând sporirea eficientei economice. 

Controlul financiar preventiv-cheia preântâmpinarii erorilor

Una dintre functiile controlului este aceea de prevenire, sau de preântâmpinare e efectuarii de erori care pot genera pagube. Managementul pune un accent deosebit pe aceasta functie de prevenire, înca de la stabilirea organigramei, fâcându-se separatia functiilor pentru cei ce gestioneaza valori materiale si banesti, cei ce înregistreaza în contabilitate si cei ce aproba tranzactiile cu acestea, stabilindu-se limitele de competenta prin fisa postului. O obligatie legala a managementului entitatii este de a organiza controlul financiar preventiv. 

Continutul controlului financiar preventiv

Controlul financiar preventiv consta în verificarea sistematica a tuturor tranzactiilor entitatii care implica elementele patrimoniale, din punct de vedere al:

a)      legalitatii, regularitatii si oportunitatii;

b)      încadrarii în limitele angajamentelor stabilite prin bugete;

c)      încadrarii în obiectivele stabilite prin strategie.

Obiectivele controlului financiar preventiv

Continutul complex al controlului fianciar se concretizeaza în obiectivele sale specifice, care se stabilesc la începutul exercitiului fianciar si se realizeaza concret la diverse termene si prin modalitati adecvate în functie de prioritatile strategice si tactice de management. Sunt supuse controlului financiar preventiv toate tranzactiile care vizeaza în principal:

a)      încheirea de contracte economice interne si externe;

b)      încasarile si platile;

c)      vânzarile de orice tip;

d)      aprovizionarea cu materii prime si materiale;

e)      angajarea de cheltuieli;

f)        imputarea pe costuri a sumelor care diminueaza profitul;

g)      gajarea, închirierea, cesionarea sau înstrainarea sub orice forma a  activelor patrimoniale;

h)      orice alt tip de tranzactii specifice, stabilite de managemnt.

Organizarea si exercitarea controlului financiar preventiv

Controlul financiar preventiv, se organizeaza de fiecare entitate, în functie de specificul activitatii economice, financiare, bancare, precum si complexitatea structurii organizatorice.

În practica internationala exista un controlor financiar (financial controller), care împreuna cu conducerea desemneaza persoanele care au dreptul sa execute acest control, pe diferite niveluri ierarhice, delegând pe anumite niveluri de competenta acest control. Evidenta angajamentelor se tine de catre controlorul financiar.

Controlorul financiar stabileste proiectele de operatiuni supuse controlului financiar preventiv, documentele justificative si circuitul acestora, cu respectarea dispozitiilor legale, pe care le supune aprobarii conducerii, precum si procedura de efectuare a controlului. Evidenta angajamentelor se organizeaza, se tine, se actualizeaza si se raporteaza în conformitate cu reglementarile legale si cu procedurile proprii ale entitatii patrimoniale.

La desemnarea persoanelor care exercita controlul financiar preventiv, trebuie sa se tina cont de integritatea acestora, competenta profesionala si nu în ultimul rând de separarea atributiilor. Persoanele care exercita controlul financiar preventiv nu pot fi implicate, prin sarcinile de servici, în efectuarea operatiunilor supuse controlului.

Controlorul financiar în afara atributiilor mentionate mai sus mai îndeplineste urmatoarele atributii:

-         urmareste modul de exercitare al controlului financiar preventiv de catre persoanele desemnate;

-         verifica daca documentele aferente operatiunilor supuse controlului financiar preventiv, sunt vizate cu semnatura celui care a efectuat verificarea;

-         supravegheaza actualizarea operatiunilor supuse controlului financiar preventiv si raporteaza modul de realizare al acestora;

-         întocmeste rapoarte lunare catre conducere, referitor la angajamentele efectuate, vizele acordate si situatiile de refuz de viza, sau catre controlorul sef în cazul în care entitatea are mai multe filiale sau sucursale, sau este o firma multinationala;

-         apreciaza activitatea persoanelor delegate, o evalueaza si urmareste modul în care acestea se achita de sarcinile de control.

Controlul financiar de gestiune

Continut si mod de organizare

Înainte de analiza elementelor care definesc controlul financiar de gestiune ca suport esential al întregului sistem de control intern, voi face câteva precizari legate de evolutia acestuia dupa 1989 în România.

Strategiile de dezvoltare si diversificare din economia de comanda, au avut ca si consecinta antrenarea unor procedee de control centralizate la vârf, care concentrau responsabilitatile exprimate doar prin prisma intereselor statului, ignorând perceperea riscurilor sau a creativitâtii financiare. Directorii de întreprinderi nu aveau interesul sa maximizeze profitul întreprinderilor care le administrau, respectând doar cifrele transmise prin planurile de la centru. Controlul afectarii resurselor era un atribut exclusiv al puterii politice si birocratice.

Trecerea la economia de piata nu s-a facut de o maniera ordonata, iar tranzitia, desi ne e greu sa recunoastem înca mai continua, fiind un fenomen complex si anevoios. Atentia reformei nu a fost egal distribuita pentru restructurarea conceptuala a tuturor categoriilor economice, specifice noilor conditii de mediu concurential. Iar în acest sens, slaba evolutie doctrinara a controlului de gestiune este un exemplu elocvent.

La ora actuala întreprinderile românesti sunt înca în stare de confuzie, suprapunând fostul control financiar intern, controlului financiar de gestiune.

În contextul relatiilor concurentiale, controlul financiar de gestiune are noi valente, disocierea acestuia de fostul control financiar intern nemaiputând fi pusa la îndoiala.

În cadrul controlului intern, controlul financiar de gestiune constituie o veriga de baza . Din punct de vedere al momentului în care se executa   acesta este un control ulterior sau concomitent, examinând atât legalitatea cât si rezultatele efective obtinute dupâ efectuarea tranzactiilor.

Controlul financiar de gestiune are o sfera de cuprindere si de cunoastere mare, în care este inclus si modul de exercitare a controlului financiar preventiv.

Organizarea controlului financiar de gestiune este facuta de fiecare entitate patrimoniala tinând cont de legislatia economico-financiara, structura organizatorica si strategia aleasa. Din punct de vedere organizatoric exista un compartiment de control financiar de gestiune, subordonat din punct de vedere administrativ directorului economic si din punct de vedere ierarhic directorului general.

Atributiile acestui compartiment se stabilesc în functie de legislatia din domeniul controlului, regulamentului propriu de functionare al agentului economic si se stipuleaza în fisa postului.

Persoanele desemnate sa efectueze controlul financiar de gestiune trebuie sa îndeplineasca conditiile profesionale si morale aceleasi ca pentru un organ de control al statului.

Organizarea compartimentului de control financiar de gestiune depinde de structura organizatorica a firmei si de strategia acesteia, tinând cont de:

Ř      obiectul de activitate;

Ř      volumul de activitate si cifra de afaceri;

Ř      marimea si structura patrimoniului;

Ř      viteza de rotatie a activelor;

Ř      cantitatea, complexitatea, intensitatea s viteza informatiilor de gestiune concretizate în documente.

Pornind de la aceste considerente, controlul financiar de gestiune poate fi definit ca un ansamblu de actiuni, atitudini, mijloace si proceduri care sa permita entitatii patrimoniale sa se doteze cu resurse pe termen scurt, mediu si lung si sa-si asigure realizarea lor continua.

Între punctele de sprijin ale controlului financiar de gestiune exista un echilibru care permite ca, în cadrul unui proces cu trei faze -previziune, realizare, control-sistemul sa functioneze eficient.

Controlul financiar de gestiune are doua misiuni de baza:

a)      asigurarea concordantei între prevederile stabilite prin bugetele anuale si optiunile strategice;

b)      urmarirea obiectivelor stabilite, a locului în care se afla entitatea si directia catre care se îndreapta;

Misiunile controlului financiar, se realizeaza prin punerea în aplicare a trei mecanisme care se refera la:

q       strategii de actiune si bugete;

q       informarea permanenta prin controlul bugetar si analiza abaterilor;

q       motivatia, sustinuta de explicarea performantelor obtinute.

Sistemul de planificare si control are legatura directa cu actele de pilotaj ale entitatii patrimoniale. Controlul financiar de gestiune este definit prin fluxuri si constituie un demers care permite pilotajul, nivelele ierarhice realizând si alte actiuni ce concura la dirijare. Între acestea, mai importante sunt cele de ordin strategic si de executie.

Concluzionând asupra definirii conceptului de control de gestiune, acesta este un instrument al managementului, care permite sa se decida asupra resurselor încredintate, si sa îsi orienteze actiunile spre realizarea obiectivelor stabilite, în consonanta cu tintele de atins stabilite prin strategie.

Un sistem de control financiar de gestiune este operational si eficient daca cuprinde în detaliile continutului sau elemente care se refera la:

  • cunoasterea exacta a situatiei entitatii patrimoniale în momentul elaborarii planului de actiune;
  • definirea exacta a obiectivelor si programarea amanuntita a modului de îndeplinire;
  • verificarea permanenta a rezultatelor înregistrate cu prevederile stabilite prin bugete;
  • constatarea abaterilor si a decalajelor dintre evolutia normala a realizarilor si obiectivelor stabilite;
  • depistarea erorilor si abaterilor, si luarea de masuri corective de înlaturare a lor.

 

Obiectivele controlului financiar de gestiune

Obiectivele majore ale controlului financiar de gestiune sunt asigurarea integritatii si securitatii patrimoniale, administrarea lui corespunzatoare, asigurarea disciplinei profesionale si asigurarea unui climat de munca favorabil, care sa permita desfasurarea activitatii în conditii de eficienta.

Manifestarea concreta a controlului financiar de gestiune se face prin câteva obiective care converg spre realizarea celei mai bune performante.

Aceste obiective trebuie sa raspunda la:

Ř      asigurarea întocmirii unor scenarii compatibile cu constrângerile financiare ale entitatii, astfel ca suportul financiar sa fie garantul credibilitatii si coerentei obiectivelor definite prin strategie;

Ř      urmarirea aplicarii alegerilor strategice nu numai din punct de vedere financiar, ci pe baza indicatorilor de bord care au o caracteristica tehnicista, observând daca inflexiunile strategice functioneaza în ansamblul lor pe baza factorilor cheie de succes;

Ř      masurarea performantelor prin utilizarea acelor indicatori care fac posibila o cât mai corecta evaluare a rezultatelor, în conditiile în care inflatia afecteaza rezultatele contabile si interpretarea corecta a cifrelor;

Ř      impunerea respectarii anumitor reguli si proceduri de buna gestionare a întregului patrimoniu;

Ř      determinarea în permanenta a luarii masurilor corective prin controlul actelor de pilotaj;

Ř      evaluarea si informarea asupra riscurilor inerente, în functie de care se propune alocarea de resurse, participând activ la gestionarea acestora;

Ř      stabilirea corecta a sistemului de delegare a autoritatii, influentând motivarea factorului uman asupra obtinerii rezultatelor scontate;

Sursele de date pe care se bazeaza conceperea unui sistem menit sa faciliteze utilizarea informatiilor în procesul controlului de gestiune sunt:

-         evidentele operative cu caracter general ori specifice;

-         contabilitatea financiara si cea manageriala (de gestiune)

-         analiza financiara si documentele de sinteza ;

-         previziunile privind trezoreria si finantarea;

-         tablourile de bord.

Obiectivele controlului financiar de gestiune pot fi grupate în patru mari categorii astfel:

a)      evidenta mijloacelor materiale si banesti detinute cu orice titlu;

b)      respectarea normelor legale cu privire la siguranta si integritatea

patrimoniului;

c)      respectarea normelor legale si strategia entitatii cu privire la realizarea rezultatelor financiare, a drepturilor si obligatiilor patrimoniale;

d)      eficienta cu care au fost utilizate resursele materiale si banesti.

Prin obiectivele sale, controlul financiar de gestiune îndeplineste o functie de legatura între strategie si operatiuni, ceea ce faciliteaza luarea deciziilor în cunostinta de cauza.

Pozitia centrala a controlului financiar de gestiune în cadrul controlului intern

Controlul financiar de gestiune detine pozitia de baza în cadrul controlului intern al agentului economic, desi sesizam unele întrepatrunderi cu celelalte tipuri de control care ar putea pune sub semnul întrebarii precizia delimitarilor dintre ele.

Controlul financiar de gestiune nu este rupt de restul functiilor de conducere, planificare si coordonare, integrarea fiind impusa de modul în care se actioneaza, strategic sau curent.

Având în vedere cele mentionate mai sus, putem considera ca, distinctia între formele de control intern este mai mult schematica, iar barierele au natura conventionala si nu sunt precise, întrucât, caracterul activ si de vigilenta se manifesta plenar la toate nivelele ierarhice. O problema care trebuie mentionata este ca activitatea de control intern trebuie sa fie flexibila, sa urmeze schimbarile strategice ale entitatii, sa se poata plia rapid la aceste modificari, si bineînteles sa nu fie excesiva.

Concluziile se pot rezuma astfel:

  • controlul intern al unei entitati patrimoniale este un sistem complex si unitar de vigilenta, construit cu scopul de a contribui la garantarea eficientei si eficacitatii managementului;
  • existenta diferitelor tipuri de gestiune pot determina anumite particularitati în organizarea controlului intern, fara sa fie afectat continutul lui, în sensul ca în entitatile mici si mijlocii, organizarea responsabilitatilor si structura decizionala sunt mai putin complexe decât în cele mari;
  • sistemul de control intern pune în cauza orizonturi diferite, care se refera la obiective, instrumente, norme si reguli, ce permit entitatii patrimoniale sa-si atinga scopurile;
  • componentele controlului intern nu au o rationalitate unica, ele având atât caracteristici financiar-contabile cât si de ordin tehnic, economic si administrativ;
  • procesul de control intern nu poate fi privit în afara structurii informationale globale a entitatii;
  • misiunea controlului intern de a participa la actul de conducere se realizeaza prin dispozitive care constituie forme de control ale aceluiasi sistem;
  • controlul intern al contabilitatii asigura furnizarea catre conducere a unei informatii contabile corecte si fidele, pe baza careia se pot lua decizii pertinente si se pot creiona strategiile viitoare.

Revenind la abordarea structurala a controlului intern, cred ca studierea procesului în mod sistematic, evidentiaza faptul ca acesta are drept scop prevenirea si înlaturarea erorilor si a anomaliilor aparute, asigurarea integritatii patrimoniului si masurarea performantelor obtinute.

În atingerea obiectivelor generale ale controlului intern, fiecare dintre componentele sale îsi are rolul si locul bine stabilit, în raport cu modul în care contribuie la urmarirea modului de rezolvare al problemelor aparute.













Document Info


Accesari: 12487
Apreciat:

Comenteaza documentul:

Nu esti inregistrat
Trebuie sa fii utilizator inregistrat pentru a putea comenta


Creaza cont nou

A fost util?

Daca documentul a fost util si crezi ca merita
sa adaugi un link catre el la tine in site

Copiaza codul
in pagina web a site-ului tau.




Coduri - Postale, caen, cor

Politica de confidentialitate

Copyright © Contact (SCRIGROUP Int. 2019 )