ORGANIZAREA, CONTROLUL FISCAL IN CADRUL IMPOZITELOR DIRECTE SUPORTATE DE AGENTII ECONOMICI

ORGANIZAREA, CONTROLUL FISCAL ĪN CADRUL IMPOZITELOR DIRECTE SUPORTATE DE AGENŢII ECONOMICI

2.1 ORGANIZAREA CONTROLULUI IMPOZITULUI PE PROFIT

2.1.1 Contribuabili si cotele impozitului pe profit

2.1.1.1 Contribuabili impozitului pe profit

Īn functie de forma de organizare, de sursa impozabila, rezidenta si sediu sau domiciliu, dupa caz, actele normative īn vigoare grupeaza contribuabilii impozitului pe profit īn patru categorii dupa cum urmeaza:

a)     Persoane juridice romāne, pentru profitul impozabil obtinut din orice sursa atāt din Romānia, cāt si din strainatate (cum sunt: regiile autonome, societatii comerciale, societati comerciale, societati agricole, organizatii cooperatiste, institutii financiare si de credit si alte persoane juridice);

b)    Persoane juridice straine (companii, asociatii, organizatii trusturi si orice entitatii similare) care desfasoara activitati printr-un sediu permanent īn Romānia, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu permanent;

Prin sediu permanent se īntelege locul prin intermediul caruia orice activitate a unei persoane fizice sau juridice straine este, total sau partial, condusa direct sau prin intermediul unui agent dependent. Sediul permanent include: un birou, inclusiv de conducere, o sucursala, o agentie, o fabrica, un magazin, un atelier, o mina, un loc de extractie a gazelor si petrolului sau orice alt loc din care se extrag resurse naturale. Un santier de constructii sau un loc unde au fost aduse echipamente pentru constructii, un proiect de montaj sau de instalare, activitatile de supraveghere, consultanta si furnizare de servicii pentru acelasi proiect sau proiect conexe, devin sediu permanent daca au o durata mai mare de 12 luni.

Sediul permanent nu include: folosirea de spatii pentru depozitarea sau distribuirea de marfuri; mentinerea unor stocuri de marfuri si bunuri apartinānd unei activitatii, doar pentru stocarea si distribuirea acestora, sau pentru distribuirea lor catre o alta activitate; mentinerea unui loc pentru colectare de informatii sau prestarea unor lucrari pregatitoare sau auxiliare.

c) persoane juridice sau fizice straine care participa īn baza unui contract de asociere (ce nu da nastere unei persoane fizice) la realizarea de activitati īn Romānia, pentru toate veniturile rezultate din activitatea desfasurata īn Romānia.

d) asocierile dintre persoane fizice si persoanele juridice romāne care nu dau nastere unei persoane juridice, pentru veniturile realizate atāt īn Romānia cāt si īn strainatate, caz īn care impozitul datorat se calculeaza, se retine si se varsa de catre persoan 252d35c e juridica.

Se exercita de la plata impozitului pe profit trezoreria statului, pentru operatiunile din fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei, institutiile publice, pentru fondurile publice constituie, inclusiv pentru veniturile extrabugetare si disponibilitatile realizate si uti8lizate potrivit Legii privind finantele publice.

De asemenea, sunt exceptate:

Organizatiile de nevazatori si de invalizi, asociatiile persoanelor handicapate si unitatii economice ale acestora, precum si cooperativele care functioneaza ca unitati protejate, special organizate, potrivit legii;

Unitatile apartinānd cultelor religioase, pentru veniturile obtinute di din producerea si valorificarea obiectelor si produselor necesare activitatii de cult;

Asociatiile si fundatiile, atunci cānd utilizeaza cel putin 80% din veniturile obtinute din orice sursa, īn scopul realizarii obiectivelor pentru care au fost autorizate, inclusiv cheltuielile pentru investitii si dotari, precum si cheltuielile de functionare;

Institutiile de īnvatamānt particular acreditate, precum si cele autorizate provizoriu, pentru veniturile realizate din activitatea de īnvatamānt, cu conditia utilizarii acestora pentru baza tehnico - materiala.

Īn cazul īn care persoanele juridice fara scop lucrativ, desfasoara activitatii economice cu scopul obtinerii de profit, devin platitori de impozit pentru profitul realizat din aceste activitati.

Mai trebuie aratat ca veniturile obtinute din activitatii fara scop lucrativ, care nu sunt impozabile, includ cotizatiile membrilor, contributiile banesti sau īn natura ale membrilor si simpatizantilor, taxele de īnregistrare, donatiile si sumele sau bunurile primite prin sponsorizare, dobānzile si dividendele obtinute prin plasarea disponibilitatilor rezultate din asemenea venituri, veniturile din reclama si publicitate, cu exceptia celor realizate prin unitatile specializate īn acest domeniu; veniturile pentru care se datoreaza impozit pe spectacole, veniturile din valorificarea bunurilor aflate īn patrimoniul acestora.

2.1.1.2 Cotele impozitului pe profit

Impozitul pe profit este stabilit pe baza unei cote procentuale proportionale unice de 38%, cu exceptiile prevazute de lege.

Astfel, contribuabililor care obtin venituri din activitatea barurilor de noapte si a cluburilor de noapte li se aplica o cota aditionala de impozit de 22% asupra partii din profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor īnregistrate din aceste activitati īn volumul total al veniturilor. Īn scopul impunerii diferentiate veniturile din aceasta categorie trebuie evidentiate īn mod distinct. Cota aditionala de impozit o platesc, de asemenea, persoanele fizice si juridice pentru veniturile proprii de aceeasi natura, realizate īn baza contractelor de asociere īn participatiune.

Unei cote diferentiate de impozite īi este supus profitul impozabil realizat de Banca Nationala a Romāniei. Aceasta cota este de 80% si se aplica asupra veniturilor ramase dupa scaderea cheltuielilor deductibile a fondului de rezerva, constituit conform legii privind activitatea bancara.

O cota diferentiata de impozit pe profit de 25% se aplica contribuabililor care realizeaza anual cel putin 80% din venituri din agricultura prin activitati desfasurate īn domeniul culturii vegetale, cresterii animalelor pentru prasila, productie, reproductie, selectie si īn piscicultura, din care se obtin materii prime cu sau fara prelucrarea ulterioara a acestora pe capacitatii proprii.

2.1.2 Determinarea profitului impozabil

Profitul impozabil se calculeaza ca diferenta īntre veniturile realizate si cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, ala cer se adauga cheltuielile nedeductibile.

Īn legatura cu anul fiscal al fiecarui contribuabil, trebuie mentionat ca, acesta coincide cu anul calendaristic. Īn cazul īn care contribuabilul de īnfiinteaza, se reorganizeaza prin divizare, comasare, fuziune sau se lichideaza īn cursul unui an fiscal, perioada impozabila estre perioada din anul fiscal īn care contribuabilul a existat.

Veniturile luate īn calcul profitul impozabil provin din livrarea bunurilor mobile si vānzarea bunurilor imobile, cāt si din servicii prestate si lucrari executate, inclusiv din cāstiguri din orice sursa. Dividendele primite de o persoana juridica romāna de la alta persoana romāna nu sunt supuse impozitului pe profit.

Pentru determinarea profitului impozabil, cheltuielile sunt deductibile numai daca sunt aferente realizarii veniturilor sau daca sunt prevazute īn mod expres īn actele normative īn vigoare. Īn acest sens, exemplificam, contributiile pentru constituirea de fonduri cu destinatie speciala, reglementate prin legislatia īn vigoare precum si cheltuielile de reclama si publicitate.

Pentru determinarea profitului impozabil, exista mai multe categorii de cheltuieli pentru acre nu se admite deducerea (sunt nedeductibile). Acestea sunt:

Impozitul pe profit, precum si impozitul pe venitul realizat din strainatate;

Amenzile sau penalitatile datorate catre autoritatile romāne sau straine;

Cheltuieli de protocol car depasesc limita de 1% aplicata asupra diferentei rezultate dinte totalul veniturilor si cheltuielile aferente, inclusiv accizelor, mai putin cheltuielile cu impozitul pe profit si cheltuielile de protocol īnregistrate īn cursul anului;

Sumele utilizate pentru construirea sau majorarea rezervelor si a provizioanelor peste limita legala, cu exceptia celor create de banci īn limita a 2% din soldul creditelor acordate si a fondului de rezerva (potrivit legii privind activitatea bancara), a rezervelor tehnice ale societatii de asigurare si reasigurare, precum si a fondului de rezerva, īn limita a 5% din profitul contabil anual pāna ce fondul de rezerva va atinge a cincea parte din capitalul social;

Sumele care depasesc limitele cheltuielilor considerate deductibile, conform legii bugetare anuale;

Cheltuielile de asigurare care nu privesc activele corporale si circulante ale contribuabililor;

discont-urile, remizele sau alte reduceri de pret acordate clientilor, īn cazul īn care acestea nu sunt īnscrise distinct īn documentele de vānzare sau nu sunt prevazute īn contractele īncheiate;

orice cheltuieli facute īn favoarea actionarilor sau asociatiilor;

cheltuielile cu perisabilitatile peste limitele legale. Aceste limite se stabilesc prin hotarāre a Guvernului, la propunerea Ministerului Industriei si Comertului, a Oficiului pentru Protectia Consumatorului si cu avizul Ministerelor Finantelor;

cheltuieli de conducere si cheltuielile de administrare īnregistrate de un sediu permanent care apartine unei persoane fizice sau juridice straine, indiferent de faptul ca s-au efectuat īn satul īn care se afla sediul permanent sau īn alta parte, care depasesc 3% din veniturile totale realizate īn Romānia;

cheltuielile īnregistrate īn contabilitate pe baza unor documente care nu īndeplinesc, potrivit legii contabilitatii, conditiile de document justificativ;

cheltuielile reprezentānd valoarea ratelor, īn situatia cumpararii de bunuri mobile si imobiliare īn baza unui contract cu plata īn rate;

orice alte cheltuieli care nu sunt eferente realizarii veniturilor.

Cheltuielile de sponsorizare sunt deductibile īn limita cotei prevazute de legea privind sponsorizarea. Astfel, persoanele fizice sau juridice romāne, beneficiaza de reducerea bazei impozabile cu echivalentul sponsorizarilor, dar numai mult:

a) 10% din baza impozabila pentru sponsorizari īn domeniile: cultura, arta, īnvatamānt, sanatate, asistenta si servicii sociale, actiuni umanitare, protectia mediului;

b)         8 % din baza impozabila pentru sponsorizarii īn domeniile: educatie, drepturile omului, stiinta - cercetare fundamentala si aplicata, filantropic, de īntretinere, restaurare, conservare si punere īn valoare a monumentelor istorice, sport cu exceptia fotbalului;

c)          5% din baza impozabila pentru sponsorizari īn domeniile: religios, social si comunitar, reprezentarea intereselor asociatiilor profesionale, fotbal;

Amortizarea activelor corporale si necorporale se face īn concordanta cu prevederile legale īn vigoare. Astfel pentru mijloacele fixe existente īn patrimoniul societatilor comerciale, ai regiilor autonome, precum si a altor īntreprinderi la 31 decembrie 1997, amortizarea aferenta anului 1998 se va include īn cheltuielile de exploatare, īn directa corelare cu gradul de utilizare a mijloacelor fixe de baza, indiferent de regimul de amortizare utilizat. Acest regim nu se aplica si pentru mijloace fixe puse īn functiune īn anul 1998.

2.1.3 Plata si controlul impozitului pe profit

Plata impozitului pe profit se efectueaza trimestrial pāna la data de 25 inclusiv primei luni din trimestrul urmator, cu exceptia Bancii Nationale a Romāniei si a societatilor bancare care efectueaza plati lunar, pāna la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se calculeaza impozitul.

Contribuabilii sunt obligati sa depuna "Declaratia pentru impozitul pe profit" pāna la termenul de plata al impozitului inclusiv, urmānd ca dupa definitivarea impozitului pe profit pe baza datelor din bilantul contabil anual sa depuna declaratia pe impunere pentru anul fiscal expirat pāna la termenul prevazut pentru depunerea bilantului contabil.

Raspunderea pentru calculul impozitelor declarate cāt si pentru depunerea īn termen a declaratiei de impunere revine fiecarui contribuabil īn parte.

Nerespectarea de catre platitor a obligatiilor de depunere la termen legal a declaratiei de impozit se sanctioneaza cu penalitati de 1% din impozitul datorat pentru depunerea cu īntārziere de pāna la 30 de zile inclusiv a declaratiei, 2% din impozitul datorat pentru o īntārziere de pāna la 60 de zile si 0,1% din cifra de afaceri aferenta perioadei pentru care nu se depune declaratia pentru īntārzieri ce depasesc 60 de zile. De asemenea, nedepunerea declaratiei īn cazul contribuabililor care nu realizeaza profit se sanctioneaza cu o penalitate de 0.1% din cifra de afaceri eferenta perioadei pentru care nu s-a depus declaratia. Nerespectarea altor obligatii cu privire la īntocmirea declaratiilor pentru impozitul pe profit se sanctioneaza cu o penalitate īn suma de 1.500.000 lei, ce poate fi actualizata prin hotarāre a Guvernului, īn functie de evolutia indicelui preturilor de consum.

Īn cazul īn care, organele fiscale, īn urma verificarii declaratiilor de impunere, constata ca impozitul pe profit nu a fost bine determinat, procedeaza la un nou calcul al impozitului, comunicānd contribuabililor, prin īnstiintare de plata, suma datorata de acesta. Tot īn acest mod procedeaza organele fiscale si īn cazul cānd contribuabilul nu a completat declaratia de impunere sau nu a furnizat informatiile necesare determinarii obligatiei fiscale. Īn aceste conditii, contribuabilul este obligat la plata impozitului pe profit, la data si locul stabilite īn īnstiintarea de plata.

Plata impozitului pe profit se face īn lei. Pentru neplata la termen a impozitului, contribuabilii datoreaza majorari de īntārziere calculate pentru perioada cuprinsa īntre termenul de plata si data achitarii efective a obligatiei fiscale. Cota majorarilor de īntārziere se stabileste prin hotarāre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finantelor, corelata cu rata medie a dobānzii practice pe piata interbancara, la care se pot adauga cel mult 20 de puncte procentuale.

Constatarea, controlul, urmarirea si īncasarea impozitelor, precum si majorarilor de īntārziere aferente, se efectueaza de organele fiscale din subordinea directiilor generale ale finantelor publice si controlul financiar de stat judetene si a municipiului Bucuresti.

Īn vederea determinarii obligatiei fiscale, inspectorul fiscal sau alt angajat al unei unitati fiscale, autorizat īn acest sens, are dreptul de controla urmatoarele:

operatiuni care au scop evitarea sau diminuarea platii impozitelor;

operatiunile efectuate īn numele contribuabililor, dar īn favoarea asociatiilor, actionarilor sau persoanelor ce actioneaza īn numele acestora;

datoriile asumate de contribuabili īn contul unor īmprumuturi facute sau garantate de actionari, asociati sau de persoane ce actioneaza īn numele acestora, īn vederea reflectarii reale a operatiunilor;

distribuirea, īmpartirea, alocarea veniturilor, deducerile, creditele sau reducerile īntre doi sau mai muti contribuabili, sau acele operatiuni controlate, direct sau indirect, de persoane care au interese comune, īn scopul prevenirii evaziuni fiscale precum si pentru reflectarea reala a operatiunilor.

Constatarile facute de organul de control cu privire la nerespectarea de catre platitori a obligatiilor de depunere la termenul legal a declaratiilor de impozit, de plata a impozitului la termen legal si de īntocmire corecta a declaratiilor de impozit, sunt consemnate īn documentele de constatare sau de verificare.

Obiectiunile, contestatiile si plāngerile formulate la actele de control sau de impunere ale organelor fiscale se solutioneaza conform dispozitiilor legale īn vigoare.

2.1.4 Obligatii, drepturi si sanctiuni

Īn cursul anului fiscal contribuabilii au obligatia de a depune declaratia de impunere pāna la termenul de plata a impozitului inclusiv, urmānd ca dupa determinarea impozitului pe profit pe baza datelor din bilantul contabil anual sa depuna declaratia de impunere pentru anul fiscal expirat pāna la termenul prevazut pentru depunerea bilantului contabil.

Īn cazul īn care orice suma reprezentānd obligatia fiscala nu este platita la data stabilita, contribuabilul este obligat la plata majorarilor de īntārziere pentru suma respectiva pe perioada cuprinsa īntre termenul de plata si data la care obligatia fiscala este efectuata inclusiv. Asemenea majorari sunt platite si de organul fiscal pentru sumele platite īn plus ca impozit de catre contribuabili si nereusite īn termenul prevazut de lege.

Declaratia de impunere īndeplineste si functia de cerere de plata a impozitului pe profit pentru toate categoriile de contribuabili.

Societatile bancare sunt obligate sa vireze sumele datorate bugetului da stat, īn aceeasi zi īn care contribuabilul a efectuat neplata, īn caz contrar, majorarile de īntārziere datorate pentru neplata la termen sunt suportate de catre banci.

Pentru plata majorarilor de īntārziere se prevede o cota cu 2 la suta mai mare decāt rata dobānzii de referinta a Bancii Nationale, ce se va stabili trimestrial de catre Ministerul Finantelor.

Daca s-au achitat sume īn plus si s-a introdus cerere de restituire de catre platitor, organul fiscal poate compensa suma respectiva, inclusiv majorarile de īntārziere aferente cu alte obligatii fiscale ale contribuabililor īn cauza. Īn cazul īn care contribuabilul respectiv nu mai are alte datorii scadente, organele fiscale sunt autorizate prin lege sa restituie acestuia sumele platite īn plus īmpreuna cu majorarile de īntārziere aferente. Restituirea se poate face si din oficiu de catre organul fiscal īn cauza.

Compensarea sau restituirea se poate face si din oficiu de catre organele fiscale, fara o cerere de restituire prealabila, masura de care trebuie īnstiintat si contribuabilul.

Trebuie mentionat faptul ca nu se admit compensari ale impozitului pe profit cu eventuale creante detinute de contribuabili asupra statului, altele decāt cele de natura fiscala.

Termenul de prescriptie īn legatura cu stingerea obligatiilor privind impozitul pe profit si a celorlalte obligatii adiacente este de 5 ani de la data cānd a expirat termenul de depunere a declaratiei de impunere, adica 25 ale lunii urmatoare perioadei pentru care se datoreaza impozitul.

Acelasi termen de prescriptie se aplica si cererilor introduse pentru compensarea sau restituirea sumelor platite īn plus sub forma de impozit peste cele datorate.

Daca īnsa se constata ca avem de a face cu evaziunea fiscala, termenul de prescriptie pentru stabilirea impozitelor este de 10 ani de la data la care a expirat termenul de depunere a declaratiei de impunere.

Īn situatia īn care contribuabili se considera nedreptatiti īn urma impunerii efectuate de organele fiscale ei au dreptul sa depuna obiectii, contestatii si plāngeri la organele competente.

Obiectiile se fac la organul care a depus controlul iar contestatiile se depun la directiile generale ale finantelor publice si controlului financiar de stat ale judetelor si municipiului Bucuresti īn termen de 20 de zile de la data cānd a primit īnstiintarea.

Organele respective sunt obligate sa se pronunte printr-o decizie motivata, care se comunica contribuabililor īn termen de 30 de zile de la īnregistrare.

Īmpotriva acestor decizii se pot face plāngeri tot īn termen de 20 de zile la Ministerul Finantelor care este obligat sa se pronunte printr-o decizie motivata īn termen de 40 de zile de la data īnregistrari plāngerii.

Decizia Ministerului Finantelor poate fi contestata la Curtea de Apel iar īmpotriva hotarārii acesteia se poate face recurs la Curtea Suprema de Justitie īn termen de 15 zile de la comunicare.

Pentru perioadele de 30 de zile si respectiv 40 de zile de solutionare a contestatiilor sau a plāngerilor se suspenda obligatia de plata a impozitului contestat si a majorarilor de īntārziere aferente.

Tot pentru aceleasi perioade nu se calculeaza si nu se datoreaza majorari de īntārziere nici īn sarcina contribuabilului si nici īn sarcina organelor fiscale.

Cererile de revizuire referitoare la impozitul pe profit si majorarile de īntārziere introduse la organele fiscale corespunzatoare sunt supuse unei taxe de timbru de 2% dar nu mai putin de 10.000 lei.

Plāngerile se taxeaza cu jumatate din suma platita pentru contestatiile introduse.

Taxa de timbru se datoreaza indiferent daca o alta cerere cu acelasi obiect, īnregistrata si rezolvata anterior a fost taxata.

Īn cazul īn care pe diferite trepte ierarhice o cerere introdusa a fost admisa integral sau partial, taxa de timbru se reduce proportional cu reducerea sumei contestate.

Daca se constata anumite abateri care potrivit legii penale nu sunt considerate infractiuni ci contraventii, respectiv abateri de la aplicarea prevederilor legale ale impozitului pe profit sunt sanctionate cu amenzi contraventionale.

Printre faptele care se sanctioneaza contraventional amintim:

depunere cu o īntārziere de pāna la 30 de zile inclusiv a declaratiei de impunere se sanctioneaza cu amenda egala cu 1% din impozitul datorat;

depunerea declaratiei de impunere peste termenul prevazut cu o īntārziere de peste 30 de zile, precum si nefurnizarea informatiilor necesare pentru a determina obligatia fiscala se sanctioneaza cu amenda egala cu 2% din suma impozitului datorat;

neplata īn īntregime a impozitului stabilit la data prevazuta se sanctioneaza cu amenda egala cu 3% din impozitul neplatit. Impozitul neplatit reprezinta diferenta dintre obligatia fiscala si suma impozitului platit la data la care contribuabilul era obligat sa o faca;

neplata impozitului stabilit prin retinere la sursa se sanctioneaza cu amenda de 100% din impozitul ce trebuia retinut si varsat.

Amenzile stabilite pentru abaterile de mai sus trebuie platite īn termen de 5 zile de la ramānerea definitiva a procesului verbal de constatare si sanctionare a contraventiei.

Este necesar sa se mentioneze faptul ca anumite sume īncasate īn cursul anului fiscal nu sunt īn calcul impozitul pe profit.

Astfel dividendele primite de o persoana juridica romāna de la o alta persoana romāna nu se includ īn profitul impozabil īn timp de cele primite de la o persoana juridica straina se includ īn profitul impozabil.

De asemenea, aportul la capitalul social al unei persoane juridice depus de o persoana fizica sau juridica nu se supune impozitarii.

Dividendele platite de o persoana juridica romāna unei persoane juridice straine se impoziteaza cu o cota de 10%. Aceeasi cota se aplica si īn cazul platii catre persoanele fizice romāne sau straine.

2.2 ORGANIZAREA CONTROLULLUI IMPOZITULUI PE SALARII

2.2.1 Impozitul pe salarii

Impozitul pe salarii a fost reglementat diferit, īn functie de etapele dezvoltarii societatii romānesti. Astfel, īn perioada 1940 - 1944 s-au practicat cote proportionale de impunere, ca de exemplu cota de 4% pentru un venit lunar de pāna la 4000 de lei si 8% pentru venituri mai mari de 4000 de lei. Ulterior, īn anii dictaturii comuniste cotele progresive de impunere care ajungeau la maximum 16% aveau rolul de redistribuire a veniturilor mari realizate de anumite categorii de populatie. Īncepānd cu anul 1977 s-a renuntat la impunerea individuala a veniturilor salariale si s-a instituit impozitul pe fondul total de retribuire, determinat pe baza cotelor proportionale, diferentiale pe ramuri, subramuri si activitati economico-sociale.

Impozitul pe salarii, ca principal impozit direct, instituit la 1 ianuarie 1991, īnlocuieste impozitul pe fondul total de retribuire al unitatilor de stat, cooperatiste si obstesti, introdus īn anul 1977.

Vechiul impozit avea un caracter static, īntrucāt nu era legat direct de nivel salariile individuale si ca atare se prelua la bugetul statului un impozit stabilit direct proportional cu marimea fondului total de retribuire. Subiectul impozitului īl constituiau persoanele juridice, baza impozabila era reprezentata la fondul total de retribuire care cuprindea salariile tarifare, indemnizatiile, primele si orice alte drepturi salariale prevazute de lege iar cotele de impunere erau proportionale, diferentiate pe ramuri, subramuri si activitati economico - sociale, cuprinse īntre 14,5% si 17,5%.

Dupa cum se observa, impozitul avea un caracter indirect, deoarece se determina fara a se tine seama de cuantumul salariului primit lunar de catre fiecare salariat, (fiind favorizati cei cu salarii mari) si nici de situatia personala a contribuabilului.

Subiectii si obiectul impozitului pe salarii

Subiectii impunerii (contribuabili) sunt persoane fizice care realizeaza pe teritoriul Romāniei venituri sub forma de salarii si alte drepturi salariale. Se observa ca nu se face deosebire īntre persoanele fizice romāne sau straine ci, dimpotriva, li se aplica, īn general, acelasi regim fiscal.

Obiectul impunerii īl formeaza salariile pe teritoriul Romāniei, respectiv salariile platite īn bani si īn natura, primite de catre salariati de la persoane fizice sau juridice care au sediul sau domiciliul pe teritoriul Romāniei, precum si salariile primite din sau īn strainatate de catre persoan 252d35c ele care īsi desfasoara activitatea īn Romānia.

Orice persoana fizica romāna beneficiaza de dreptul de deducere, din impozitul pe salariu datorat īn Romānia, a unei sume echivalente cu impozitul pe salarii din sursa externa, platit direct sau prin retinere īn strainatate. Deducerea se acorda numai pe baza de documente care atesta plata impozitului, confirmare de autoritatile fiscale din tara īn care persoana īn cauza īsi desfasoara activitatea.

Veniturile realizate de persoane fizice romāne, sub forma de salarii si alte drepturi salariale, pentru activitati desfasurate īn strainatate, īn baza unor contracte īncheiate īn acest sens de o entitate cu sediul īn Romānia, sunt supuse impozitului conform dispozitiilor legale din tara noastra.

Nu fac obiectul impunerii salariale si indemnizatiile īn valuta, stabilite īn cuantum net, platite de institutiile publice romāne personalului romān care īsi desfasoara activitatea īn cadrul misiunilor diplomatice, oficiilor consultante si a altor forme de reprezentare a Romāniei īn strainatate.

La impozitarea veniturilor realizate de persoanele straine pe teritoriul Romāniei, se tine seama si de prevederile din conventiile si acordurile de evitare a dublei impuneri la care Romānia este parte.

Deoarece la majoritatea impozitelor directe, persoanele, subiectul si platitorul sunt una si aceiasi persoana, īn legatura cu plata propriu - zisa a impozitului pe salarii īn contul bugetului, trebuie facuta distinctie īntre subiectul impozitului si platitorul acestuia. Astfel, subiectul venitului bugetar este salariul, īn timp ce platitorul este reprezentat de persoana juridica sau fizica de unde salariul īsi realizeaza veniturile, persoana care are obligatia calcularii, retinerii si varsarii lunare a impozitului la bugetul statului.

2.2.3 Baza impozabila, cotele de impunere si scutire de la plata impozitului pe salarii

2.2.3.1 Baza impozabila

Baza impozabila (baza de calcul) o constituie venitul lunar impozabil. Acestea din urma, cuprinde totalitatea sumelor primite īn cursul unei luni, indiferent de perioada la care se refera, realizate din urmatoarele surse de venit: salarii de orice fel, sporuri pentru conditii deosebite de munca, sporuri de noapte, de santier, de vechime si alte sporuri; indemnizatii de orice fel; recompense si premiile de orice fel; sume platite salariatilor sub forma de indexare sau compensare, ca urmare a cresterii preturilor si tarifelor etc.

De asemenea, sunt supuse impozitarii, toate drepturile salariale (cāstigurile) platite īn natura angajatilor, sub forma de produse sau prestari de servicii. Evaluarea produselor acordate ca plata īn natura, se face la pretul de vānzare practicat de unitate, pentru produsele din industria proprie si la pretul de aprovizionare, pentru alte produse. Evaluarea serviciilor, acordate ca plata īn natura, se face pe baza tarifelor practicate prin acestea. Preturile si tarifele utilizate īn evaluarea produselor si serviciilor sunt cele practicate la data efectuarii plati īn natura, iar taxa pe valoare adaugata si accizele se calculeaza numai pentru produsele si serviciile care intra sub incidenta acestor impozite.

Nu se includ īn totalitate īn venitul lunar impozabil salariile si alte drepturi salariale sau diferente din acestea, platite pe trecut, īn baza unei hotarāri judecatoresti definitive. Astfel de sume, se defalca īn vederea impunerii pe lunile la care se refera, cumulāndu-se cu celelalte drepturi primite īn lunile respective. Solutia legislativa este echilibrata, deoarece prin hotarāri judecatoresti se stabilesc, īn general, salarii si alte drepturi salariale sau diferente din acestea datorate pe mai multe luni anterioare, sume care daca ar fi incluse īn totalitate īn venitul impozabil al lunii īn care sunt platite, ar majora īn mod nejustificat impozitul pe salarii si deci ar micsora mult veniturile nete cuvenite salariatilor respectivi.

Acest regim de neincludere īn totalitate īn venitul lunar impozabil (si de defalcare pe lunile la care se refera) se aplica si īn urmatoarele situatii: pentru diferentele de salarii care privesc perioadele anterioare lunilor īn care se platesc, acordate īn baza unor acte normative privind salarizarea; pentru indemnizatiile aferente concediului de odihna, cānd durata acestuia se desfasoara pe o perioada mai mare de o luna calendaristica; īn cazul imposibilitatii lunare a salariilor ca urmare a lipsei de disponibil īn conturile bancare ale platitorului de salarii.

De asemenea, exista situatii īn care anumite drepturi salariale se impoziteaza separat de celelalte drepturi acordate īn luna īn care are loc plata acestora. Exceptiile respective se refera la:

Sumele reprezentānd premiul anual acordat, potrivit legii, personalului din institutiile publice si din regiile autonome cu specific deosebit la care salariile sunt stabilite prin hotarārea Guvernului;

Sumele reprezentānd premiul anual acordat, potrivit reglementarilor proprii, aprobate īn conditiile legii de catre ceilalti platitori de salarii si alte drepturi salariale care, conform dispozitiilor legale, nu constituie fond de participare la profit;

Sumele reprezentānd fond de participare la profit, acordate, potrivit legii, salariatilor agentilor economici si managerilor, dupa aprobarea bilantului contabil;

Sumele platite membrilor fondatori ai unei societati comerciale, constituie prin subscriptie publica, din cota de participare la profitul net;

Sumele acordate pentru neefectuarea concediului de odihna;

Indemnizatiile membrilor consiliilor de administrare din societatile comerciale, precum si alte sume acordate cu titlu de stimulente īn baza altor dispozitii legale.

Totodata, trebuie precizat ca drepturile salariale obtinute de personalul didactic de la aceeasi unitate īn afara salariului corespunzator normei didactice aferente functiei de baza, se impoziteaza separat.

Nu se cuprind īn baza de calcul si deci nu se impoziteaza urmatoarele categorii de venituri:

Sumele platite īn baza contractelor de munca, a statutelor sau a dispozitiilor legale, cu ocazia mutarii sau transferarii īn interesul serviciului a unui salariat īntr-o alta localitate;

Sumele platite pentru acoperirea cheltuielilor de deplasare īn interesul serviciului;

Indemnizatiile de instalare ce se acorda, o singura data, īn limitele stabilite de dispozitiile legale, pentru personalul de specialitate din institutiile publice, la īncadrarea īntr-o unitate dintr-o alta localitate decāt cea de domiciliu, īn primul an de activitate dupa absolvire studiilor;

Indemnizatiile de instalare acordate, potrivit prevederilor legale personalului care īsi stabileste domiciliul īn unele din localitatile din Muntii Apuseni si īn Rezervatia Biosferei "Deltei Dunarii" īn care īsi au loc de munca;

Sumele platite sub forma de diurna de deplasare īn tara sau strainatate de catre asociatiile, fundatiile si activitatile fara scop lucrativ, care nu sunt platitoare de impozit pe profit, pāna la nivelul stabilit prin hotarāre a Guvernului, pentru personalul angajat īn institutiile publice;

Sumele primite de salariatii pentru munca prestata īn perioada previzului de concediere, precum si compensatiile acordate salariatilor disponibilizaticu ocazia restructurarii agentiilor economice, indiferent de forma de proprietate (conditiile pentru acordarea compensatiilor care nu se supun impozitarii se adopta prin hotarārea Guvernului);

Ajutoarele sociale, si alte ajutoare care se acorda, potrivit legii, din bugetul asigurarilor sociale de stat (cu exceptia sumelor platite din fondul asigurarilor sociale īn caz de incapacitate temporara de munca si de maternitate), din bugetul de stat si din bugetele locale din fondurile speciale constituie potrivit legii privind finantele publice, precum si ajutoarele acordate din fondul de salarii mamelor salariate pentru nasteri si īn caz de deces al salariatilor;

Pensiile de orice fel;

Alocatiile, indemnizatiile si orice fel de sume de aceasta natura acordate persoanelor cu copii (cu exceptia sumelor platite din fondul asigurarilor sociale si de maternitate), precum si alocatiile de īntretinere acordate persoanelor carora li s-au dat īn plasament familial sau li s-au īncredintat minori;

Alimentatia de protectie, acordata potrivit legii;

Cāstigurile īn natura acordate salariatilor de catre regiile autonome care primesc subventii de la bugetul de stat pentru produse si activitati precum si cele acordate potrivit legii de catre institutiile publice finantate de la bugetul de stat;

Sumele reprezentānd contributia pentru pensia suplimentara si contributia datorata de salariati la fondul pentru plata ajutorului de somaj, stabilit conform legii.

2.2.3.2 Cotele de impunere si facilitatile fiscale

Cotele de impunere utilizate pentru determinarea impozitului pe salarii sunt progresive compuse sau progresiv pe transe de venit īntre 21% si 45%.

Facilitatile fiscale īn domeniul impozitului pe salarii īmbraca forma scutirilor si a īnlesnirilor acordate la plata impozitului de catre Ministerul Finantelor.

Beneficiaza de scutire de la plata impozitelor urmatoarele categorii de persoane:

a) corespondentii de presa straina, pentru salariile pe care le primesc, sub conditia reciprocitatii;

b) elevii, studentii si doctoranzii, pentru burse;

c) veteranii de razboi, vaduvele de razboi si vaduvele nerecasatorite ale veteranilor de razboi;

d)    militari īn termen, elevii si militari pentru drepturile banesti primite;

e)     persoanele fizice straine care desfasoara īn Romānia, activitati de consultanta īn cadrul unor acorduri de finantare gratuita, īncheiate de Guvernul Romāniei cu alte guverne sau organizatii internationale guvernamentale sau neguvernamentale;

Scutirile de la plata impozitului se acorda īncepānd cu drepturile aferente lunii urmatoare celei īn care persoanele īn cauza īnregistreaza cererile prin care se depun acte doveditoare care atesta īndeplinirea conditiilor prevazute de lege.

Īn cazuri temeinice justificarea, Ministerul Finantelor poate acorda esalonari sau amānari la plata impozitului pe salarii, precum si esalonari, amānari, reduceri sau scutiri la plata majorarilor de īntārziere.

2.2.3.3 Calcularea, retinerea si varsarea impozitului pe salarii

Impozitul pe salarii se calculeaza lunar, de catre platitorii acestora, pe fiecare loc de munca, asupra totalitatii venitului realizat īn luna expirata de catre fiecare salariat, utilizānd cotele progresive pe transe. Tehnica aplicarii cotelor progresive pe transe presupune divizarea veniturilor lunar impozabil pe transe, calcularea impozitelor partiale si īn final, determinarea impozitului ce revine īn sarcina platitorului, prin cumularea impozitelor partiale.

Caracteristicile acestui impozit este modul de percepere, adica prin metoda "stopajului de sursa", respectiv prin retinerea impozitului de la salariat de catre persoana fizica sau juridica platitoare a salariului si varsarea lui la bugetul statului.

Impunerea se face cumulat, pentru veniturile obtinute la acelasi loc de munca, adica īn situatia īn care salariatii obtin īn aceeasi unitate, pe lānga veniturile realizate īn cadrul functiei de baza si alte venituri de natura salariilor si a altor drepturi salariale īn bani si/sau natura.

Impunerea separata se realizeaza pentru veniturile obtinute pe fiecare loc de munca, adica pentru veniturile realizate īn cadrul altor unitati decāt unitatea detinatoarea a cartii de munca.

Impozitul aferent tuturor drepturilor salariale se retine la data platii acestora si se varsa lunar la bugetul de stat o data cu ridicarea sumelor pentru plata celei de-a doua chenzine sau la data platii salariului, īn cazul īn care plata se face odata pe luna. Cu ocazia ridicarii sumelor pentru plata salariilor īn tara ori catre/sau din strainatate, bancile au obligatia sa verifice retinerea si varsare la bugetul de stat a impozitului pe salarii.

Īn situatia īn care platitorul de salarii sau de alte drepturi salariale nu are sau nu foloseste cont bancar pentru plata acestor drepturi, varsarea la bugetul de stat a impozitului aferent, se face lunar, īn ziua lucratoare imediat urmatoare datei platii acestor drepturi.

Suma reprezentānd impozitul pe salarii se defalca, īn vederea platii, pe urmatoarele doua destinatii: o parte reprezinta contributia pentru asigurarile sociale de sanatate, datorata de asigurati, iar restul reprezinta impozitul pe salarii de varsat la bugetul de stat si la bugetele locale.

Cuantumul contributiei banesti lunare a persoanei asigurate se stabileste, īncepānd cu data de 1 ianuarie 1999, sub forma unor cote de 7% care se aplica astfel:

asupra veniturilor salariale brute, īn cazul salariatilor, care au calitatea de angajat. Īn categoria veniturilor salariale brute se includ si indemnizatiile cuvenite, potrivit legii, pentru īngrijirea copilului pāna la vārsta de 2 an, precum si indemnizatiile acordate, īn conditiile legi, personalului care lucreaza īn sectorul productiei de aparare, pe perioada de īntrerupere a activitatii;

asupra veniturilor impozabile, īn cazul asiguratilor care lucreaza pe baza de conventie civila;

asupra veniturilor impozabile ale liber - profesionistilor;

asupra venitului agricol anual, stabilit potrivit normelor de venit prevazute Guvernului, pentru persoanele fizice care nu se īncadreaza īn categoria liber - profesionistilor;

2.2.3.4 Obligatiile platitorului de impozit pe salarii

Platitorii impozitului pe salarii au obligatia calcularii corecte, a retinerii si varsarii la termen legal a sumelor cuvenite bugetului.

Calculul eronat al impozitului poate conduce, fie la retinerea īn plus a unor sume din salarii, fie la o retinere insuficienta.

Impozitul pe salarii retinut īn plus se restituie salariatilor respectivi de catre platitorul acestora īn termen de 30 de zile de la data constatarii plusului.

Impozitul pe salarii neretinut la timp sau īn cuantumul legal se retine de catre platitorul venitului, de la salaritii respectivi, pe o perioada de 3 ani īn urma de la data constatarii. Retinerea se poate face, īn rate egale, īn cel mult 12 luni de la data constatarii neretinerilor. Īn cazul īn care impozitul nu mai poate fi recuperat de la salariatul īn cauza, acesta se suport de catre platitorul salariului.

Dreptul de a cere executarea silita a creantelor bugetare din impozitul pe salariu, precum si dreptul de a cere compensarea sau restituirea impozitului achitat īn plus, se face potrivit legislatiei privind executarea creantelor bugetare.

Unitatile platitoare si persoanelor fizice, care īn exercitarea activitatii folosesc salariatii, au obligatia sa vireze la data platii salariilor, impozitului pe salarii calculat, datorat si retinut, astfel:

o cota de 50% la bugetul de stat;

o cota de 35% la bugetul unitatilor administrative - teritoriale īn a caror raza īsi desfasoara activitatea (comuna, oras, municipiu, sector al municipiului Bucuresti);

o cota de 15% la bugetul local judetean;

Pentru bugetului municipiului Bucuresti cota de 50% si se repartizeaza de catre acesta fiecarui sector, si respectiv bugetului propriu al municipiului Bucuresti.

Totodata bancile la care agentii economici au conturile deschise au obligatia ca la ridicarea numerarului pentru plata salariilor sa verifice prezentarea ordinelor de plata pentru virarea impozitului pe salarii īn cotele si pe destinatiile legale. Aceeasi obligatie o au unitatile trezoreriei statului, cāt si unitatile Bancii Comerciale Romāne - SA din municipiul Bucuresti pentru institutiile publice cu conturile deschise la acesta.

De altfel platitorii au obligatia sa depuna la organul fiscal teritorial din subordinea Ministerelor Finantelor, unde sunt luati īn evidenta fiscala, o "Declaratie privind obligatiile de plata la bugetul de stat".

Declaratia se depune trimestrial, pāna la data de 25 a primei luni din trimestrul urmator de catre platitorii care īndeplinesc, cumulativ, doua conditii: au la data de 31 a anului anterior o cifra de afaceri mai mica de 150 de milioane lei si datoreaza la bugetul de stat numai impozit pe salarii, impozitul pe profit si taxa pe valoare adaugata.

Declaratia se depune lunar pāna la data de 25 a lunii urmatoare, de catre platitorii cu cifra de afaceri mai mare de 150 de milioane.

Platitorii impozitului pe salarii, sunt de asemenea obligatii sa puna la dispozitia organelor de control documente privind calcularea, retinerea si varsarea la bugetul de stat a impozitului pe salarii. Refuzul de a pune la dispozitia organelor fiscale aceste documente, constituie contraventie si se sanctioneaza cu amenda de la 600.000 lei la 2.000.000 lei.

Obiectiile, contestatiile si plāngerile formulate la actele de control sau de impunere ale organelor fiscale cu privire la revizuirea si īncasarea impozitului, a majorarilor de īntārziere si a amenzilor se solutioneaza conform dispozitiilor legale īn vigoare.

Constatarea contraventiilor si aplicarea sanctiunilor se face de catre organele de specialitate din Ministerul Finantelor si de catre unitatile sale teritoriale, īn termen de 3 ani de la data savārsirii faptelor respective. Dupa ramānerea lor definitiva, actele de constatare īntocmite de organele īmputernicite sa constate si sa aplice amenzi, devin titluri executorii, puse īn aplicare de catre banci fara acceptul platitorului.

Controlul impozitului pe salarii

Īn mod obisnuit se utilizeaza mai multe forme de control, dupa cum urmeaza:

Controlul financiar preventiv, care se organizeaza īn cadrul compartimentelor financiar - contabil.

Aceasta forma de control urmareste sa preīntāmpine īncalcarea dispozitiilor legale īn vigoare si producerea de pagube.

Īn mod concret, se supune operatiunii de control preventiv efectuarea platii salariilor datorate. Astfel dupa īntocmirea statului de salarii, acesta este verificat de o persoana anume īnsarcinata īn acest sens, persoana ce va acorda viza de control preventiv. Īn cazul īn care se constata eventuale erori de calcul sau īnregistrare, acesta va dispune refacerea statelor īntocmite.

Control financiar ulterior, care se efectueaza dupa desfasurarea activitatilor sau operatiunilor cu privire la gestiunea patrimoniului si are ca obiective:

Respectarea legislatiei īn vigoare;

Calculul impozitului si efectuarea varsamintelor la buget;

Arhivarea si pastrarea statelor de salarii.

Controlul financiar de gestiune se detaileaza īn functie de specificul activitatii controlate. Īn mod concret īn cazul metodologiei privind impozitul pe salarii se urmareste: efectuarea īn numerar a platii drepturilor salariale sau, dupa caz, efectuarea platii salariilor īn contul curent al personalului salariat.

De asemenea, se urmareste trecerea īn evidenta a salariilor neridicate, precum si varsarea sumelor datorate catre bugetul de stat este prezentat īn tabelul urmator:

OBIECTIVE sI FORME DE CONTROL

Controlul privind obiectivele mai sus stabilite se desfasoara de catre componente īn acest sens si pe anumite forme specifice:

ORGANE sI FORME DE CONTROL

Īn categoria acestor surse de informare intra atāt documente primare, cāt si documente de sinteza.

Astfel se pot enumera: contractul de angajare, statul de salarii, foaia de pontaj, fisa individuala a salariului, nota contabila, fisa de cont sintetica si analitica, ordine de plata catre buget, balanta de verificare, bilantul contabil si anexele.

Īn cadrul actiunii de control organele abilitate utilizeaza o serie de procedee si tehnici specifice.

Un prim procedeu de control īl constituie studiul general prealabil ce permite informarea cu privire la normele legale referitoare la activitatea controlata: Legea nr. 32/1991, Legea nr. 35/1993, O.G. nr. 6/1998. De asemenea se folosesc pentru informare procesele verbale de control anterioare si masurile luate īn urma valorificarii acestora.

Al doilea procedeu utilizat este control documentar - contabil, care presupune stabilirea realitatii legalitatii si eficientei operatiilor si activitatii economice si financiare privind examinarea documentelor primare si centralizatoare a īnregistrarilor īn evidenta tehnico - operativa si contabila a situatiilor contabile.

Controlul documentar contabil se poate exercita printr-o serie de tehnici de control astfel:

Calcul de control ceea ce presupune refacerea calculelor cu privire la aplicarea cotelor de impozit pe salarii, precum si calculul salariului net cuvenit salariatului;

Controlul cronologic cu privire la efectuarea platilor lunare cuvenite bugetului de stat;

Controlul invers cronologic īn situatia īn care organul de control a identificat anumite omisiuni ale platii impozitului pe salarii;

Control sistematic cu privire la verificarea unei anumite problematici, si anume: calculul corect al impozitului pe o anumita perioada de timp, efectuarea la termen a viramentelor pe un anumit interval de timp, īnregistrarea corecta a statelor de salarii si reflectarea lor corecta īn bilant.