ACTIVELE IMOBILIZATE ÎN VIZIUNEA STANDARDELOR INTERNAŢIONALE DE CONTABILITATE
2.1. IMOBILIZĂRILE NECORPORALE
1. Definitia unui activ necorporal:
O imobilizare necorporala este un activ nemonetar identificabil fara substanta fizica; un activ este o resursa controlata de întreprindere si de la care se asteapta beneficii economice viitoare.
Precizari:
● Un activ necorporal se va înregistra la costul sau numai daca
este probabil sa genereze avantaje economice viitoare pentru entitate;
costul poate fi evaluat de o maniera fiabila;
întreprinderea poate sa exercite un control asupra acestuia.
● Uneori este dificil de a stabili daca un activ este o imobilizare necorporala sau face parte dintr-o imobilizare corporala. De exemplu, un software care permite functionarea unei masini cu comanda numerica este tratat ca parte componenta a acestui activ, în timp ce un software care nu este parte a unui activ corporal este recunoscut ca o imobilizare necorporala.
2. Recunoasterea imobilizarilor necorporale
●obtinute intern
a) activele obtinute intern al caror cost nu poate fi identificat în costul activitatii în ansamblu nu sunt recunoscute ca imobilizari necorporale. De exemplu: marcile, listele clienti, cota de piata.
b) în activ vor fi recunoscute acele cheltuieli de cercetare si dezvoltare care îndeplinesc urmatoarele conditii:
entitatea are intentia si capacitatea de a termina activul necorporal pentru a-l utiliza sau vinde;
activul necorporal va genera avantaje economice viitoare;
cheltuielile afectate dezvoltarii imobiliza 14414u2018o rii necorporale pot fi evaluate credibil.
În practica, activele necorporale obtinute intern care îndeplinesc conditiile de mai sus sunt: brevetele, software, procedeele de fabricatie.
c) aplicatie rezolvata:
O întreprindere dezvolta un procedeu de fabricatie care genereaza cheltuieli în suma de 5000 u.m. din care 4000 u.m. înainte de 1 decembrie 2006 si 1000 u.m. între 1 si 31 decembrie 2006.La 1 decembrie 2006, întreprinderea poate demonstra ca procedeul de fabricatie îndeplineste conditiile pentru a fi recunoscut ca o imobilizare necorporala. În exercitiul financiar 2007 se mai cheltuiesc 3500 u.m. pentru procedeul de fabricatie prezentat mai sus.
Se cere sa se stabileasca valoarea de bilant a imobilizarii necorporale la sfârsitul celor doua exercitii financiare.
Rezolvare:
la sfârsitul exercitiului 2006, procedeul de fabricatie este contabilizat la active necorporale numai pentru suma de 1000 u.m. ; suma 4000 u.m. este înregistrata la cheltuieli deoarece nu sunt satisfacute criteriile privind o imobilizare necorporala;
la sfârsitul exercitiului 2007, costul procedeului de fabricatie înregistrat în bilant)este 4500 u.m.(cheltuiala de la sfârsitul exercitiului 2006 contabilizata la imobilizari necorporale plus cheltuiala înregistrata în exercitiul financiar 2007).
Cheltuielile generate de elemente necorporale care nu se încadreaza în definitia imobilizarilor necorporale , vor fi înregistrate întotdeauna la cheltuieli.
Astfel constituie întotdeauna cheltuieli:
cheltuielile legate de constituirea unei activitati sau întreprinderi;
cheltuielile cu formarea personalului;
cheltuielile de promovare sau publicitate;
cheltuielile cu reorganizarea întreprinderii.
● achizitionate
a) imobilizarile necorporale achizitionate sunt recunoscute la costul de achizitie daca acesta poate fi evaluat de o maniera fiabila.
b) costul de achizitie cuprinde: pretul de cumparare, taxele de import si taxele nedeductibile, precum si orice cheltuieli atribuibile direct activului necorporal în cauza.
c) un activ necorporal achizitionat în cadrul unei regrupari de întreprinderi se contabilizeaza separat de goodwill, în conditiile în care acesta îndeplineste criteriile cerute pentru o imobilizare necorporala, iar valoarea sa justa poate fi estimata credibil. d) IAS 38 revizuit autorizeaza înscrierea în activ si a imobilizarilor necorporale care nu beneficiaza de o protectie juridica.
e) reevaluarea imobilizarilor necorporale conform IAS 38, este admisa numai daca exista o piata activa care permite determinarea valorii juste a ativului.
3. Amortizarea activelor necorporale
a) IAS 38 revizuit elimina obligatia de a amortiza sistematic imobilizarile necorporale.
b) modalitatea de amortizare se alege în functie de ritmul în care se consuma avantajele economice generate de activul necorporal.
c) pentru activelee necorporale, valoarea reziduala este considerata în general, nula.
d) imobilizarile necorporale neamortizabile trebuie sa faca obiectul unui test de depreciere cel putin o data pe an daca exista indici de pierdere a valorii.
4. Informatiile de furnizat în notele explicative
se indica suma cheltuielilor de cercetare contabilizate la cheltuieli
2.2 Standardul International de Contabilitate 38 (IAS 38) - Imobilizari necorporale
A. Obiectiv
Acest Standard se ocupa de tratamentul contabil aplicabil imobilizarilor necorporale. În conformitate cu acest Standard, o entitate trebuie sa recunoasca o imobilizare necorporala daca si numai daca sunt îndeplinite criteriile specificate. Standardul mai specifica cum se calculeaza valoarea contabila a imobilizarilor necorporale si impune prezentari specifice cu privire la imobilizarile necorporale.
B. Aria de aplicabilitate
Acest Standard este aplicabil contabilizarii imobiliza 14414u2018o rilor necorporale, cu exceptia:
a) imobilizarilor necorporale care cad sub incidenta unui alt Standard;
b) activelor financiare, asa cum sunt definite în IAS 39, Instrumente financiare: Recunoastere si evaluare; si
c) drepturilor privind minereurile si cheltuielilor cu exploatarea, dezvoltarea si extragerea de minereuri, petrol, gaze naturale si alte resurse similare neregenerabile.
În cazul imobilizarilor necorporale de tip specific se aplica Standardele care descriu contabilitatea aplicabila lor si nu acest Standard. De exemplu, acest Standard nu se aplica:
a) imobilizarilor necorporale detinute de o entitate în scopul vânzarii pe parcursul desfasurarii obisnuite a activitatii (le sunt aplicabile IAS 2, Stocuri si IAS 11, Contracte de constructie).
b) creantelor privind impozitul amânat (fiind aplicabil IAS 12, Impozitul pe profit).
c) contractelor de leasing care cad sub incidenta IAS 17, Leasing.
d) activelor provenind din beneficiile angajatilor (fiind aplicabil IAS 19, Beneficiile angajatilor).
e) activelor financiare, asa cum sunt ele definite în IAS 39. Recunoasterea si evaluarea anumitor active financiare sunt prevazute în IAS 27 Situatii financiare consolidate si separate, IAS 28 Investitii în entitati asociate si IAS 31 Interese în asocierile în participatie.
f) fondului comercial achizitionat ca urmare a unei combinari de întreprinderi (fiind sub incidenta IFRS 3 Combinari de întreprinderi).
g) costurilor de achizitie amânate si imobilizarilor necorporale aparute din drepturile contractuale ale unui asigurator detinute în temeiul unui contract de asigurare din aria de aplicabilitate a IFRS 4 Contracte de asigurari. IFRS 4 prevede cerinte specifice de prezentare a informatiilor pentru acele costuri de achizitie amânate dar nu si pentru acele imobilizari necorporale. Prin urmare, cerintele referitoare la prezentarea informatiilor prevazute de acest Standard se aplica si imobilizarilor necorporale în cauza.
h) imobilizarilor necorporale clasificate ca detinute pentru vânzare sau incluse într-un grup destinat cedarii, clasificat ca fiind detinut pentru vânzare le sunt aplicabile IFRS 5 Active imobilizate detinute în vederea vânzarii si activitati întrerupte.
Sunt situatii în care trebuie sa se faca apel la rationament pentru a decide care Standard este aplicabil. De exemplu, unele imobilizari necorporale pot exista în sau pe suporturi fizice, cum ar fi un compact disc (în cazul echipamentelor software pentru calculatoare), documentatie oficiala (în cazul licentelor sau al patentelor) sau pe film. În aceste situatii trebuie sa se decida daca este aplicabil acest standard sau IAS 16, Imobilizari corporale, în functie de elementul care se considera ca este mai reprezentativ. În cazul unei componente software inclusa într-o masina controlata de calculator, care nu poate functiona fara acel software particular, se considera ca este o parte integrala a hardware-ului respectiv si este tratata ca imobilizare corporala. Acelasi lucru se aplica si sistemului de operare al unui calculator. Atunci când software-ul nu este parte integranta a hardware-ului respectiv, componenta software este tratata drept imobilizare necorporala.
Acest Standard se aplica, printre altele, cheltuielilor asociate activitatilor de publicitate, de pregatire profesionala, de constituire, de cercetare si dezvoltare. De exemplu, activitatile de cercetare si dezvoltare pot genera un activ cu un suport fizic (de exemplu, un prototip), dar elementul fizic al activului este secundar fata de componenta sa necorporala constituita de pachetul de cunostinte încorporate în acesta, motiv pentru care se aplica acest Standard.
În cazul unui leasing financiar, activul de baza poate fi atât corporal, cât si necorporal. Dupa recunoasterea initiala, locatarul contabilizeaza o imobilizare necorporala detinuta în baza unui leasing financiar, în conformitate cu Standardul de fata. Drepturile ce decurg din acordarea unei licente pentru elemente, cum ar fi o productie cinematografica, înregistrari video, piese de teatru, manuscrise, patente si drepturi de autor sunt excluse din aria de aplicabilitate a IAS 17 si cad sub incidenta acestui Standard.
Acest Standard nu se aplica acelor elemente care necesita un tratament special deoarece apartin anumitor activitati tranzactii foarte specializate. Este cazul cheltuielilor de exploatare, dezvoltare si extractie a petrolului, gazelor naturale si depozitelor minerale în industriile extractive, precum si a contractelor de asigurari. Prin urmare, acest Standard nu se aplica cheltuielilor aferente unor astfel de activitati si contracte, dar se aplica imobilizarilor necorporale (cum ar fi software-ul de calculator) si altor cheltuieli (cum ar fi costurile de înfiintare) suportate în industriile extractive sau de asiguratori.
C. Definitii
O piata activa este o piata în care exista toate conditiile urmatoare:
a) elementele comercializate în cadrul pietei sunt omogene;
b) cumparatori si vânzatori interesati pot fi gasiti în permanenta; si
c) preturile sunt disponibile publicului.
Data acordului pentru o combinare de întreprinderi este data la care se ajunge la un acord de fond între partile participante la combinare si, în cazul entitatilor cotate, data la care respectivul acord este anuntat publicului. În cazul unei preluari ostile, cea dintâi data la care un este obtinut un acord de fond între partile participante la combinare este data la care un numar suficient de actionari ai entitatii achizitionate au acceptat oferta dobânditorului referitoare la obtinerea de catre acesta a controlului asupra entitatii achizitionate.
Amortizarea este alocarea sistematica a valorii amortizabile a unei imobilizari necorporale de-a lungul duratei sale de viata utila.
Un activ este o resursa:
a) controlata de catre entitate, ca rezultat al unor evenimente trecute; si
b) de la care se asteapta sa genereze beneficii economice viitoare catre entitate.
Valoarea contabila este suma la care un activ este recunoscut în bilant, dupa deducerea oricaror amortizari acumulate si a oricaror pierderi din depreciere acumulate.
Costul este suma de numerar sau echivalente de numerar platita, sau valoarea justa a oricarei contraprestatii oferite pentru achizitionarea unui activ la momentul dobândirii sau construirii acestuia sau, atunci când este posibil, suma atribuita acelui activ la momentul la care a fost initial recunoscut în conformitate cu cerintele specifice ale altor IFRS-uri, de exemplu IFRS 2 Plata pe baza de actiuni.
Valoarea amortizabila este costul unui activ sau o alta suma substituita costului, mai putin valoarea sa reziduala.
Dezvoltarea este aplicarea rezultatelor cercetarii sau a altor cunostinte într-un proces de planificare sau proiectare, în scopul productiei de materiale, aparate, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau îmbunatatite substantial, înaintea stabilirii productiei de serie sau utilizarii.
Valoarea specifica a unei entitati este valoarea actualizata a fluxurilor de numerar pe care o entitate se asteapta sa le obtina din utilizarea continua a unui activ si din cedarea acestuia la sfârsitul duratei sale de viata utila sau pe care entitatea se asteapta sa fie generate la momentul decontarii unei datorii.
Valoarea justa a unui activ este suma la care poate fi tranzactionat un activ sau decontata o datorie, între parti aflate în cunostinta de cauza, care îsi exprima vointa în cadrul unei tranzactii desfasurate în conditii obiective.
O pierdere din depreciere este suma cu care valoarea contabila a unui activ depaseste valoarea sa recuperabila.
O imobilizare necorporala este un activ nemonetar identificabil, fara substanta fizica.
Activele monetare sunt bani detinuti si active ce urmeaza a fi primite în sume fixe sau determinabile de bani.
Cercetarea este o investigatie originala si planificata, efectuata în perspectiva câstigului de noi cunostinte stiintifice sau tehnologice, precum si a unei mai bune întelegeri.
Valoarea reziduala a unei imobilizari necorporale este suma estimata pe care o entitate ar putea sa o obtina în momentul de fata din cedarea unui activ dupa deducerea costurilor estimate ale cedarii, daca activul ar fi deja la vârsta si în forma preconizate pentru finalul duratei sale de viata utila.
Durata de viata utila este:
(a) perioada de timp de-a lungul careia se asteapta ca activul sa fie disponibil pentru utilizarea de catre entitate; sau
(b) numarul de produse sau unitati similare care se asteapta sa fie obtinute de catre entitate prin folosirea activului respectiv.
D. Aspecte principale
Recunoastere si evaluare
Deseori entitatile aloca bani si alte resurse pentru cumpararea sau dezvoltarea imobilizarilor necorporale cum ar fi: cunostintele stiintifice, marci comerciale, design-ul si implementarea unor procese noi.
Cadrul general al IASC stabileste criteriile de recunoastere a activelor, aceste criterii aplicându-se si recunoasterii imobilizarilor necorporale.
O imobilizare necorporala poate fi achizitionata sau generata intern. In oricare din cazuri, trebuie sa fie recunoscuta doar daca:
activul este controlat de entitate ca rezultat al unor evenimente trecute;
entitatea se asteapta ca activul sa genereze beneficii economice viitoare;
costul activului poate fi masurat credibil; si
activul poate fi separat de fondul comercial.
De asemenea, standardul include criterii de recunoastere suplimentare pentru imobilizarile necorporale generate intern, acestea fiind discutate mai detaliat pe parcursul prezentarii.
Evaluarea initiala
Criteriile de recunoastere (control, beneficii economice viitoare, masurarea credibila a costului si separarea de fondul comercial) trebuie sa fie satisfacute înainte ca o imobilizare necorporala sa poata fi recunoscuta. Unul din cele mai dificile criterii de satisfacut este masurarea credibila a costului.
Presupunând ca aceasta conditie poate fi îndeplinita, imobilizarile necorporale trebuie, în general, sa fie evaluate la cost. Aceasta va include, printre altele, pretul de achizitie si orice cheltuieli care pot fi direct legate de pregatirea activului pentru utilizare. Exemple de astfel de cheltuieli ce pot fi atribuite direct sunt
costurile cu beneficiile angajatilor fiind atribuite aducerii activului la conditia sa de lucru
onorariile profesionale legate de aducerea activului la conditia sa de lucru
costurile testarii functionarii corespunzatoare a activului
Cheltuielile care nu constituie parte a costului unei imobilizari necorporale sunt
costurile introducerii unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile cu publicitatea si serviciile promotionale)
costurile de desfasurare a activitatii într-un nou loc sau cu o noua clasa de clienti (inclusiv costurile de pregatire a personalului)
costurile de administrare si alte costuri aferente regiei generale
Recunoasterea costurilor în valoarea contabila a unei imobilizari necorporale înceteaza când activul se afla în conditia necesara pentru a fi capabil sa functioneze. Astfel, costurile suportate în utilizarea unei imobilizari necorporale nu sunt incluse în valoarea contabila a respectivului activ. De exemplu, urmatoarele costuri nu sunt incluse în valoarea contabila a unei imobilizari necorporale:
(a) costul suportat atunci când un activ capabil sa functioneze asa cum a intentionat conducerea înca nu este pregatit sa fie dat în folosinta
(b) pierderile initiale din exploatare, cum sunt acelea implicate de cererea pentru productia acestor active
Singura exceptie de la aceasta regula este costul oricarei imobilizari necorporale obtinute în timpul unei achizitii. Asemenea imobilizari necorporale trebuie recunoscute la valoarea justa, care este pretul, determinat obiectiv, pentru care poate fi schimbat un activ, de bunavoie, între parti în cunostinta de cauza. O imobilizare necorporala obtinuta printr-o combinare de întreprinderi poate fi separabila, dar numai împreuna cu o alta imobilizare necorporala sau corporala aferenta. Spre exemplu, este posibil ca titlul sub care se publica o revista sa nu poata fi vândut separat de o baza de date cu abonati sau o marca de apa minerala naturala sa nu poata fi vânduta fara izvorul aferent. In astfel de cazuri, dobânditorul recunoaste grupul de imobilizari ca pe o imobilizare individuala separata de fondul comercial daca valorile juste individuale ale imobilizarilor din grup nu pot fi evaluate credibil. Fondul comercial este capitalizat în cazul în care a fost achizitionat. Deci, desi societatea achizitionata ar putea sa nu fi recunoscut fondul comercial pentru ca a fost generat intern, societatea care a achizitionat poate sa-l recunoasca, având în vedere ca au achizitionat acest fond comercial, fiind recunoscut ca au platit o suma suplimentara pentru ceva ce cred ca este inerent în societatea achizitionata, cum ar fi reputatia pentru ca produc sau fac ceva bine.
Un pret obtinut pe o piata activa va oferi cea mai credibila estimare a valorii juste. Este neobisnuit sa existe o piata activa pentru imobilizari necorporale, de exemplu, nu poate exista o piata activa pentru patente si marci comerciale, având în vedere ca fiecare activ este unic. Atunci când nu poate fi obtinut un pret actual, pretul celei mai recente tranzactii similare poate oferi o baza suficient de rezonabila pentru estimarea valorii juste. Acolo unde nu exista o piata activa, costul va fi suma pe care o entitate ar trebui sa o plateasca pentru un activ, într-o tranzactie facuta de bunavoie între parti în cunostinta de cauza si în care pretul a fost stabilit obiectiv.
Exemplu:
entitate are o echipa de fotbal si ea decide sa vânda un aparator si sa cumpere un atacant. De asemenea, în procesul de vânzare-cumparare a jucatorilor se afla mai multe entitati similare si exista o piata activa a jucatorilor care sunt transferati de la o entitate la alta. Pretul care trebuie platit sau primit va depinde de cât sunt dispuse celelalte entitati de pe piata sa plateasca.
entitate a elaborat un nou produs care mareste siguranta din interiorul masinilor. Totusi, din cauza procesului de productie implicat, acesta nu se potriveste prea bine cu procesul de productie deja existent al entitatii si va trebui construita o fabrica complet noua. In întreaga tara exista doar alte doua entitati care fac produse similare. Entitatea decide sa vânda procesul respectiv de productie uneia din cele doua entitati. Dupa discutii, vânzatorul si cumparatorul cad de acord asupra unui pret. Ambele parti sunt de acord ca acest pret este cel mai bun pret pe care l-ar fi putut obtine si nici una dintre parti nu a fost supusa unei influente venita din partea celeilalte (de exemplu, vânzatorul nu a amenintat ca daca nu obtine un pret mai bun, abordeaza si celalalt cumparator), deci tranzactia a fost facuta de bunavoie.
Datorita acestor rationamente, trebuie sa se analizeze daca costul (valoarea justa) a unei imobilizari necorporale poate fi evaluat credibil si daca este posibil sa se reevalueze periodic valoarea justa, pentru a se asigura ca valoarea contabila nu difera semnificativ de valoarea care ar fi calculata utilizând valoarea justa la data bilantului.
Desi nu este explicit în standard, când nu poate fi gasita o valoare justa, imobilizarile corporale achizitionate într-o combinare de întreprinderi trebuie incluse în situatiile financiare ale societatii achizitoare la costul la care au fost incluse anterior în situatiile financiare ale societatii achizitionate.
In general, nu are nici un rost sa se separe imobilizarile necorporale de fondul comercial, având în vedere ca tratamentul contabil în ceea ce priveste amortizarea este posibil sa fie la fel. Totusi, când o entitate a achizitionat o imobilizare necorporala specifica, ar putea sa vrea ca utilizatorii situatiilor financiare sa cunoasca acest fapt si, de aceea, ar putea sa recunoasca activul separat. Un exemplu ar putea fi IBM care ar cumpara Microsoft si, de aceea, ar avea dreptul de distributie al software-ului Windows.
Acolo unde cheltuielile nu satisfac criteriile de recunoastere, elementele trebuie sa fie trecute pe cheltuieli în momentul în care apar. Exemplele includ costurile de cercetare (de care ne vom ocupa mai târziu în prezentare) si marcile generate intern.
În cazul schimbului de active, costul unei astfel de imobilizari necorporale este evaluat la valoarea justa cu exceptia cazurilor în care (a) tranzactia de schimb nu are substanta comerciala sau (b) valoarea justa a nici uneia dintre cele doua imobilizari care au facut obiectul schimbului nu poate fi evaluata credibil. Imobilizarea achizitionata este evaluata în acest fel chiar daca entitatea nu poate derecunoaste imediat lipsa imobilizarii pe care tocmai a dat-o la schimb. Daca imobilizarea achizitionata nu este evaluata la valoarea justa, costul sau este evaluat la valoarea contabila a imobilizarii cedate.
O entitate stabileste daca o tranzactie de schimb are substanta comerciala luând în considerare masura în care se asteapta ca viitoarele sale fluxuri de numerar sa se schimbe ca rezultat al acelei tranzactii. O tranzactie de schimb are substanta comerciala daca:
configurarea (adica riscul, timpul si valoarea) fluxurilor de numerar ale imobilizarii primite difera de configurarea fluxurilor de numerar ale imobilizarii transferate; sau
valoarea specifica entitatii pentru portiunea din operatiunile entitatii afectata de tranzactie se modifica în urma schimbului; si
diferenta de la punctele anterioare este semnificativa în relatie cu valoarea justa a imobilizarii care a facut obiectul schimbului.
Pentru a stabili daca o tranzactie de schimb are substanta comerciala, valoarea specifica entitatii pentru portiunea din operatiunile entitatii afectata de tranzactie va reflecta fluxurile de numerar de dupa impozitare.
A mai fost specificat faptul ca o conditie pentru recunoasterea unei imobilizari necorporale o constituie posibilitatea de a evalua credibil costul imobilizarii. Valoarea justa a unei imobilizari necorporale pentru care nu exista tranzactii comparabile pe piata poate fi evaluata credibil daca (a) variabilitatea din seria estimatelor rezonabile ale valorii juste nu este semnificativa pentru acea imobilizare sau (b) probabilitatile diferitelor estimari din aceeasi serie pot fi evaluate rezonabil si utilizate în estimarea valorii juste. Daca o entitate poate stabili credibil valoarea justa a uneia dintre cele doua imobilizari care au facut obiectul schimbului, atunci valoarea justa a imobilizarii cedate este utilizata pentru a evalua costul, exceptând cazul în care valoarea justa a imobilizarii primite este mai evidenta.
Imobilizari necorporale generate intern
Uneori, este dificil sa se precizeze daca o imobilizare necorporala generata intern se califica pentru a fi recunoscuta ca activ, datorita urmatoarelor aspecte:
identificarii existentei si a momentului în care apare o imobilizare necorporala care sa genereze beneficii economice viitoare;
determinarii credibile a costul activului. În unele cazuri, costul de generare interna a unei imobilizari necorporale nu poate fi separat de costul mentinerii sau sporirii fondului comercial generat intern al entitatii sau al functionarii de zi cu zi.
In consecinta, pe lânga respectarea regulilor generale pentru recunoasterea si evaluarea initiala a unei imobilizari necorporale generata intern, o entitate va aplica regulile si recomandarile mentionate în continuare.
Pentru a preciza daca o imobilizare necorporala generata intern întruneste criteriul pentru a fi recunoscuta ca activ, o entitate desparte procesul de generare a acestuia în doua faze:
faza de cercetare; si
faza de dezvoltare.
Desi termenii de "cercetare" si "dezvoltare" sunt definiti, termenii de "etapa de cercetare" si "etapa de dezvoltare" au un înteles mai larg pentru scopul acestui Standard.
Daca o entitate nu poate face o distinctie clara între etapa de cercetare si etapa de dezvoltare a unui proiect intern ce va duce la crearea unei imobilizari necorporale, entitatea trateaza cheltuiala cu acel proiect ca si cum ar fi fost realizata numai în etapa de cercetare.
Etapa de cercetare
Imobilizarile necorporale provenite din cercetare sau din etapa de cercetare a unui proiect intern nu va fi recunoscuta ca activ. Cheltuiala de cercetare sau efectuata în etapa de cercetare a unui proiect intern va fi recunoscuta drept cost atunci când este efectuata.
In faza de cercetare a unui proiect intern, o entitate nu poate demonstra ca o imobilizare necorporala exista si ca aceasta va genera beneficii economice viitoare. In consecinta, aceasta cheltuiala este recunoscuta drept cost atunci când este efectuata.
Exemple de activitati de cercetare sunt:
activitati în scopul obtinerii de noi cunostinte;
activitati de evaluare si selectie finala a aplicatiilor din cercetare sau altor cunostinte;
cercetarea pentru gasirea de materiale, aparate, produse, procese, sisteme sau servicii alternative;
formularea, proiectarea, evaluarea si selectia finala a alternativelor posibile pentru materiale noi sau îmbunatatite, aparate, produse, procese, sisteme sau servicii.
Etapa de dezvoltare
O imobilizare necorporala provenita din dezvoltare sau din etapa de dezvoltare a unui proiect intern va fi recunoscuta ca activ daca si numai daca o entitate poate demonstra urmatoarele:
a) fezabilitatea tehnica ca aceste imobilizari necorporale sa fie finalizate, în asa fel încât sa fie disponibile pentru utilizare sau vânzare;
b) intentia sa de a finaliza acea imobilizare necorporala spre a fi folosita sau vânduta;
c) capacitatea sa de a folosi sau vinde imobilizarea necorporala;
d) modul în care imobilizarea necorporala va genera beneficii economice viitoare probabile. Printre altele, entitatea poate sa demonstreze existenta unei piete pentru produsele obtinute folosind acea imobilizare necorporala sau pentru imobilizarea necorporala în sine, sau, daca se prevede folosirea sa pe plan intern, utilitatea imobilizarii necorporale;
e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare si a altor resurse adecvate pentru a duce la bun sfârsit dezvoltarea sa în vederea utilizarii sau vinderii imobilizarii necorporale;
f) capacitatea sa de a evalua cu credibilitate cheltuiala atribuibila imobilizarii necorporale în timpul dezvoltarii sale.
In etapa de dezvoltare a unui proiect intern, o entitate poate, în unele cazuri, sa identifice o imobilizare necorporala si sa demonstreze ca activul va genera probabile beneficii economice viitoare. Acest lucru este posibil din cauza ca etapa de dezvoltare a unui proiect este mai avansata decât etapa de cercetare.
Exemple de activitati de dezvoltare sunt:
proiectarea, constructia si testarea productiei intermediare sau folosirea intermediara a prototipurilor si modelelor;
proiectarea uneltelor si matritelor care implica tehnologie noua;
proiectarea, constructia si operarea unei uzine-pilot care nu este fezabila din punct de vedere economic pentru productia pe scara larga;
proiectarea, constructia si testarea unei variante alternative pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau îmbunatatite.
Marcile, emblemele, titlurile de publicare, liste de clienti si elemente similare în substanta, generate intern, nu vor fi recunoscute ca imobilizari necorporale.
Cheltuiala cu generarea interna a marcilor, emblemelor, titlurilor de publicare, listelor de clienti si a elementelor similare în substanta nu poate fi separata de costul dezvoltarii afacerii ca un întreg. In consecinta, astfel de elemente nu sunt recunoscute drept imobilizari necorporale.
Costul unei imobilizari necorporale generate intern
Costul unei imobilizari necorporale generata intern este cheltuiala suportata de la data la care imobilizarea necorporala a întrunit pentru prima data criteriul derecunoastere. Este interzis sa se reînregistreze cheltuiala recunoscuta anterior drept cost.
Costul unei imobilizari necorporale generate intern este compus din toate costurile direct atribuite necesare pentru crearea, producerea si pregatirea imobilizarii pentru a fi capabila sa functioneze în maniera intentionata de catre conducere. Exemple de costuri ce pot fi atribuite direct sunt:
costurile materialelor si serviciilor folosite sau consumate pentru generarea imobilizarii necorporale;
costurile beneficiilor angajatilor reiesite din generarea imobilizarii necorporale;
taxele de înregistrare a unui drept legal; si
amortizarea brevetelor si licentelor care sunt utilizate pentru a genera imobilizarea necorporala.
Recunoasterea dobânzii ca o componenta a costului imobilizarii necorporale generate intern este stabilita pe baza criteriilor din IAS 23 Costurile îndatorarii.
Nu sunt recunoscute ca elemente ale costului unei imobilizari necorporale generate intern:
cheltuielile de regie pentru comercializare, administrative sau generale, cu exceptia cazului în care aceste cheltuieli pot fi direct atribuite procesului de pregatire a activului pentru folosinta;
ineficientele identificate în fazele de început si pierderile din exploatare initiale aparute înainte ca activul sa atinga nivelul de performanta planificat;
cheltuiala cu instruirea personalului pentru exploatarea activului.
|
