Stocurile sunt active detinute pentru a fi vandute pe parcursul desfasurarii normale a activitatii; in curs de productie in vederea unei vanzari in aceleasi conditii ca in cazul anterior sau sub forma de materii prime, materiale si alte consumabile ce urmeaza fi folosite in procesul de productie sau pentru prestarea de servicii.
In calitatea lor de active, stocurile sunt recunoscute numai atunci cand este posibil ca ele sa aduca intreprinderii beneficii economice viitoare si costul lor sa poata fi evaluat in mod credibil.
Pentru atribuirea calitatii de active stocurilor, fiecare intreprindere utilizeaza rationamentul profesional pentru a evalua nivelul sub care un element nu poate fi prezentat in bilant, ci trecut in contul de profit si pierdere, precum si pentru luarea deciziei referitoare la inregistrarea stocurilor in categorii separate sau intr-o singura categorie.
Costul stocurilor reprezinta suma tuturor costurilor aferente achizitiei si/sau prelucrarii, precum si alte costuri suportate de intreprindere pentru a aduce stocurile in forma si in locul in care sunt necesare intreprinderii. Este utilizat pentru evaluarea stocurilor la intrare, la iesire si la inchiderea exercitiului financiar.
Valoarea realizabila neta este pretul de vanzare estimat ce ar putea fi obtinut pe parcursul desfasurarii normale a activitatii, mai putin costurile estimate pentru finalizarea bunului si a costurilor necesare vanzarii. Este utilizata la evaluarea stocurilor la sfarsitul exercitiului financiar cand, potrivit principiului prudentei, ele trebuie evaluate la valoarea cea mai mica dintre cost si valoarea realizabila neta.
Valoarea justa reprezinta, in cazul stocurilor, suma la care acestea pot fi tranzactionate de buna voie intre parti aflate in cunostinta de cauza, in cadrul unei tranzactii in care pretul este deteminat obiectiv.
In domeniul stocurilor valoarea justa se utilizeaza in cadrul tranzactiilor cu tertii pentru evaluarea stocurilor vandute care se constituie ca venituri din exploatare.
Stocurile sunt bunuri sau servicii care, in mod normal, se transforma in disponibilitati banesti in decurs de un an avand, din acest punct de vedere, atributul de active circulante. De exemplu, marfurile cumparate se transforma prin vanzare in disponibilitati banesti intr-o perioada de mai putin de un an. Materiile prime si materialele cumparate participa la un singur ciclu de productie si isi transfera in intregime valoarea lor asupra bunurilor rezultate din procesul de productie (produse finite) care, prin vanzare, se transforma in disponibilitati banesti. La aceasta se adauga si particularitatea ca stocurile destinate productiei se regasesc total sau partial in compozitia materiala a produselor rezultate din procesul de productie, in forma lor initiala sau intr-o forma transformata.
Definitia stocurilor potrivit Standardului International de Contabilitate nr.2 (IAS-2)“Stocuri”, pune in evidenta, direct sau indirect, trei criterii in functie de care acestea sunt clasificate si delimitate in contabilitatea financiara: fizic (forma corporala si necorporala a stocurilor), destinatia (intrebuintarea lor) si faza ciclului de exploatare (aprovizionare, productie, desfacere). Corespunzator acestor criterii sunt individualizate urmatoarele structuri:
a) materiile prime, care participa direct la fabricarea produselor, regasindu-se in componenta lor integral sau partial, in stare initiala sau transformata;
b) materialele consumabile sau furniturile cuprind materialele auxiliare, combustibilii, materialele pentru ambalat, piesele de schimb, semintele si materialul de plantat, furajele si alte materiale consumabile care participa indirect sau ajuta activitatea de exploatare fara a se regasi, de regula, in produsul rezultat;
c) materialele de natura obiectelor de inventar, adica bunuri cu o valoare mai mica decat limita prevazuta de lege pentru a fi considerate imobilizari corporale, indiferent de durata lor de serviciu, sau cu durata mai mica de un an, indiferent de valoarea lor, precum si bunurile asimilate acestora (echipamentul de protectie, echipamentul de lucru, imbracamintea speciala, sculele, instrumentele, mecanismele, dispozitivele si verificatoarele cu destinatie speciala, modelele, stantele, matritele si alte obiecte asimilate);
d) produsele sub forma semifabricatelor (produse in curs de fabricatie), produselor finite (produse care au parcurs intregral proces de fabricatie) si produselor reziduale (rebuturi, materiale recuperabile si deseuri);
e) animalele care nu au indeplinit conditiile pentru a fi trecute la animale adulte, animalele de ingrasat, pasarile si coloniile de albine;
f) productia in curs de fabricatie reprezinta materiile prime care nu au trecut prin toate stadiile de fabricatie, produsele nesupuse probelor si receptiei tehnice sau necompletate in intregime, precum si lucrarile si serviciile in curs de executie sau neterminate;
g) marfurile, respectiv bunurile pe care intreprinderea le cumpara in vederea vanzarii;
h) ambalajele (cu exceptia ambalajelor de natura obiectelor de inventar si imobilizarilor corporale) de transport refolosibile care insotesc bunurile in procesul circulatiei lor (recuperabile facturate / consemnate distinct care circula prin restituire sau incluse in pretul marfii si care se pot valorifica sau nu dupa utilizare).
Evaluarea stocurilor in contabilitatea curenta si in situatiile financiare ale intreprinderii se face dupa normele generale de evaluare, elaborate in acord cu principiile contabile fundamentale. Particularitatile fiecarei categorii de elemente patrimoniale, deci si ale stocurilor, conduc la necesitatea abordarii problemelor specifice de evaluare.
a. Evaluarea stocurilor la intrare
La intrarea in patrimoniu stocurile se evalueaza si se inregistreaza in contabilitate la valoarea de intrare, denumita valoare contabila sau cost istoric, identificata/identificat dupa caz, prin costul de achizitie, costul de productie, valoarea de aport si cea de utilitate si alte costuri ocazionate de stocurile intrate.
Potrivit IAS-2 “Stocuri”, costul de achizitie cuprinde pretul de cumparare, inclusiv taxele de import si celelalte taxe de cumparare, costurile de transport si de manipulare si alte costuri care pot fi atribuite direct achizitiei de stocuri. Reducerile comerciale, rabaturile si alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costul de achizitie.
Taxa pe valoarea adaugata (TVA), fiind, de regula, recuperabila, nu intra in costul de achizitie al stocurilor. In cazul intreprinderilor neplatitoare de TVA sau cand taxa nu este deductibila, evaluarea stocurilor se face la valoarea inclusiv TVA.
Costul de productie cuprinde costul de achizitie al materiilor prime si consumabilelor, celelalte cheltuieli directe de productie (transformare), precum si cota cheltuielilor indirecte de productie alocate in mod rational ca fiind legate de fabricatia bunurilor. De asemenea, in costul de productie, precum si in costul de achizitie al bunurilor pot fi incluse si costurile indatorarii, respectiv dobanzile si diferentele de curs aferente dobanzilor privind imprumuturile, care sunt direct atribuite achizitiei sau productiei unui bun pe termen lung.
Cheltuielile generale de administratie, cheltuielile de desfacere si cele financiare, de regula, nu se includ in costurile de productie.
Referitor la cheltuielile indirecte de productie, trebuie retinute urmatoarele aspecte prevazute de IAS-2:
- cheltuielile indirecte cuprind regia de productie, fixa si variabila. Regia fixa de productie include costurile indirecte care raman relativ constante, indiferent de volumul productiei, cum sunt: amortizarea, intretinerea sectiilor si utilajelor s.a. Regia variabila include costurile indirecte de productie care variaza direct proportional cu volumul productiei, cum sunt: costurile indirecte cu materialele si forta de munca;
- alocarea regiei fixe asupra costului de productie se face pe baza capacitatii normale de productie. In cazul unei productii scazute sub capacitatea normala, valoarea regiei fixe pe unitatea de produs nu se majoreaza. Regia nealocata este contabilizata ca o cheltuiala a perioadei. In schimb, in cazul unei productii peste capacitatea normala, valoarea regiei fixe pe unitatea de produs este diminuata;
- alocarea regiei variabile asupra costului de productie se face pe baza folosirii reale a capacitatii de productie.
Iesirea stocurilor din intreprindere se face, in principal, prin consum si prin vanzare. Problema fundamentala care se pune pentru inregistrarea iesirii stocurilor este cea a pretului utilizat pentru evaluarea loturilor iesite. In acest sens, norma IAS-2 grupeaza stocurile in functie de posibilitatea de identificare a lor in: stocuri identificabile si stocuri fungibile si delimiteaza urmatoarele metode de evaluare:
q pentru stocurile identificabile: metoda identificarii specifice (IS);
q pentru stocurile fungibile:
-metoda costului mediu ponderat (CMP);
-metoda primul intrat-primul iesit (FIFO);
-metoda ultimul intrat-primul iesit (LIFO);
alte tratamente (tehnici de masurare a costurilor);
-metoda pretului prestabilit (cost standard);
-metoda la pret cu amanuntul.
c Evaluarea stocurilor la inventar
Cu ocazia inventarierii evaluarea stocurilor se face la valoarea actuala (de inventar), denumita potrivit normei IAS2 valoare realizabila neta. Ea este reprezentata de pretul de vanzare estimat ce ar putea fi obtinut pe parcursul desfasurarii normale a activitati, mai putin costurile estimate pentru finalizarea bunului si a costurilor necesare vanzarii (cheltuieli de transport, comisioane privind vanzarile, costul garantiei acordata dupa vanzare).
d. Evaluarea stocurilor la inchiderea exercitiului
La acest moment stocurile se evalueaza si se inscriu in bilant la valoarea cea mai mica intre cost si valoarea realizabila neta .
Potrivit principiului prudentei, atunci cand costul stocurilor (valoarea contabila) este mai mare decat valoarea realizabila neta, costul stocurilor e diminueaza pana la nivelul valorii realizabile nete. Valoarea cu care se diminueaza costul stocurilor este recunoscuta ca o cheltuiala pentru depreciere pentru care se constituie in contabilitate un provizion.
Stocuri cumparate fara facturi sosite
Pentru acest caz, la inchiderea exercitiului N pentru bunurile sosite fara factura, pe baza “Notei de receptie si constatare de diferente” se debiteaza conturile de “Stocuri” si se crediteaza contul 408 “Furnizori - facturi nesosite”. La deschiderea exercitiului N+1 se storneaza in negru sau in rosu inregistrarea de mai sus. Ulterior, pe masura sosirii facturii se debiteaza conturile de “Stocuri” si se crediteaza contul 401 “Furnizori”.
Cumparari de stocuri cu reduceri comerciale si financiare
Reducerile primite in cazul cumpararilor de stocuri pot avea caracter comercial si caracter financiar. Reducerile comerciale imbraca forma de rabaturi, remize si risturnuri.
Rabaturile se primesc pentru defecte de calitate si se practica asupra pretului de vanzare, remizele se acorda asupra pretului pentru vanzari superioare volumului convenit sau pozitia de transport preferentiala a cumparatorului, iar risturnurile sunt reduceri de pret calculate asupra ansamblului de operatii efectuate cu acelasi tert in decursul unei perioade determinate.
Reducerile financiare sunt sub forma de sconturi de decontare pentru achitarea datoriilor inainte de termenul normal de exigibilitate.
Din punct de vedere metodologic, reducerile se determina in cascada.
Contabilitatea stocurilor de marfuri la pret cu amanuntul
Cazul particular de fata este prezentat in situatia aplicarii metodei inventarului permanent. In acest caz, intrarile si iesirile de marfuri sunt evaluate la pret de vanzare format din costul de achizitie plus adaosul comercial. Contul utilizat pentru evidenta adaosului este 378 “Diferente de pret la marfuri”.
|
