Amortizarea imobilizarilor

Amortizarea imobilizarilor

IAS 16 Imobilizari corporale defineste amortizarea ca fiind alocarea sistematica a valorii amortizabile a unui activ pe intreaga sa durata de viata. Amortizarea poate fi analizata din 3 puncte de vedere : contabil (patrimonial), economic si financiar .

Din punct de vedere contabil, amortizarea reprezinta micsorarea valorii unui element de activ ca urmare a deprecierii prin folosirea lui de catre intreprindere intr-un anumit interval de timp, invechirii, concurentei, schimbarii tehnicii sau a altor cauze. Pentru a imbraca forma de amortizare, aceasta micsorare trebuie sa prezinte un caracter ireversibil , ceea ce permite delimitarea ei de notiunea de provizion. Amortizarea se deduce din valoarea de intrare a bunului pentru a calcula valoarea neta contabila .

Din punct de vedere economic, diminuarea valorii unui element de activ, rezultand din depreciere, solicita pregatirea si inlocuirea acestuia cu altul nou. Ca urmare, achizitia si utilizarea imobilizarilor reprezinta o cheltuiala si un element al costului suportata de intreprindere. De aici, necesitatea constituirii fondurilor necesare reinnoirii imobilizarilor amortizabile, la sfarsitul vietii acestora prin veniturile viitoare, fara a recurge la capitaluri proprii sau la contractarea de datorii.

Din punct de vedere financiar, amortizarea este o sursa de autofinantare a capitalului imobilizat care se constituie chiar si in cazul in care intreprinderea nu realizeaza profit, prin prelevarea asupra rezultatului. Amortizarea este, deci, o componenta esentiala a capacitatii de autofinantare (CAF) .

Amortizarea constituie si o problema fiscala, deoarece marimea acesteia afecteaza prin cheltuieli rezultatul, ca baza de impunere fiscala. Principala regula fiscala cere ca imobilizarile sa fie amortizate in functie de durata economica de utilizare, prin cote stabilite pentru fiecare tip de bun. Aceasta are o semnificatie pur fiscala deoarece nu tine seama decat in mica masura de realitatea economica, exprimata prin intensitatea folosirii sau eventualul progres tehnic. De aceea, in afara de aceste amortizari legale fiscal, intreprinderile mai pot face, in anumite conditii, si amortizari suplimentare pentru ca aceasta sa corespunda cu valoarea reala a deprecierilor constatate.

Legea fiscala nu scuteste insa de impozite decat cheltuielile cu amortizarile facute dupa cotele stabilite conform prevederilor ei. Amortizarile suplimentare, fara avizul organului fiscal, sunt considerate beneficii si, deci, supuse impozitului pe profit .

Elementele si durata amortizarii

Elementele amortizabile corespund, cu unele exceptii imobilizarilor corporale si necorporale. Nu sunt amortizate imobilizarile financiare si terenurile fara amenajari ale caror deprecieri constatate nu sunt considerate obligatoriu ireversibile.

Sunt asimilate imobilizarilor si se supun amortizarii:

a)     investitiile efectuate la Imobilizarile corporaleluate cu chirie;

b)     capacitatile puse in functiune partial pentru care nu s-au intocmit formele de inregistrare ca imobilizari corporale. Acestea se cuprind in grupele in care urmeaza a se inregistra, la valoarea rezultata prin insumarea cheltuielilor efective ocazionate de realizarea lor;

1.     investitiile efectuate pentru descopertare in vederea valorificarii de substante minerale utile, cu carbuni si alte zacaminte ce se exploateaza la suprafata, precum si cele pentru realizarea lucrarilor miniere subterane de deschidere a zacamintelor;

a)     investitiile efectuate la Imobilizarile corporalein scopul imbunatatirii parametrilor tehnici initiali prin majorarea valorii de intrare a mijlocului fix .

Amortizarea cheltuielilor de investitii si a modernizarilor la Imobilizarile corporaleconcesionate, inchiriate sau date in locatie de gestiune este in sarcina intreprinderii care a efectuat investitia. Recuperarea acestor cheltuieli se face prin includerea in cheltuielile de exploatare pe perioada initiala a contractului sau pe durata normala de utilizare ramasa, dupa caz. In situatia in care durata de utilizare ramasa este mai mica decat perioada initiala a contractului, recuperarea cheltuielilor de investitii se face pe perioada normala de utilizare ramasa.

Sunt considerate active corporale, dar nu se supun amortizarii: Imobilizarile corporaleaflate in proprietatea publica, iazurile, baltile care nu sunt rezultatul unei investitii, precum si terenurile, inclusiv cele impadurite.

IAS 16 Imobilizari corporale precizeaza ca activele supuse amortizarii trebuie sa indeplineasca urmatoarele conditii :

a)     se estimeaza ca sunt folosite pe mai mult de o perioada contabila;

a)     au o durata de viata utila limitata;

a)     sunt detinute de intreprindere pentru a fi utilizate in productia de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru scopuri administrative.

Durata amortizarii unei imobilizari corespunde, in principiu, duratei sale de utilizare  exprimata in ani. Aceasta se stabileste in functie de conditiile concrete in care isi desfasoara activitatea fiecare intreprindere si de regimul de lucru (numarul de schimburi), pe categorii de bunuri.

In legatura cu durata de viata utila a unei imobilizari IAS 16 Imobilizari corporale precizeaza ca aceasta reprezinta perioada pe parcursul careia se estimeaza ca intreprinderea va utiliza activul supus amortizarii sau numarul unitatilor produse sau a unor unitati similare ce se estimeaza a se obtine de intreprindere prin folosirea activului respectiv . Aceasta durata se stabileste de intreprindere .

IAS 16 Imobilizari corporale precizeaza ca valoarea amortizabila este costul activului sau o alta valoare substituita in situatiile financiare, din care s-a scazut valoarea reziduala.

Costul activului reprezinta suma platita in numerar sau echivalente de numerar, ori valoarea justa a altor contraprestatii efectuate pentru intrarea unui activ, la data achizitiei sau a constructiei acesteia.

Valoarea reziduala reprezinta valoarea neta pe care o intreprindere estimeaza ca o va obtine pentru un activ la sfarsitul duratei de viata utila a acestuia, dupa deducerea prealabila a costurilor de cesiune previzionate .

Metode de amortizare

In teoria si practica contabila se intalnesc mai multe metode de calcul al amortizarii:

a)     Metoda liniara sau metoda cotelor constante de amortizare - se realizeaza prin includerea uniforma in cheltuielile de exploatare a unor sume fixe proportional cu numarul de ani ai duratei normale de utilizare a mijlocului fix.

In conformitate cu aceasta metoda, plecand de la duratele de viata utile ale activelor amortizabile si valoarea de intrare se stabilesc anuitatile (amortizarea anuala a fiecarui bun).

Amortizarea anuala (Aa) se calculeaza:

- fie raportand valoarea amortizabila a activului (Vi) la durata sa de utilizare, exprimata in ani (d);

- fie prin ponderarea valorii amortizabile cu o rata de amortizare (ra) conform relatiilor:

Aa = Vi/d , respectiv

Aa = Vi x ra

Rata de amortizare se calculeaza conform relatiei:

ra = Aa/Vi x 100,

Inlocuind pe Aa cu Vi/d, din relatia precedenta , obtinem:

ra = [(Vi/d)/Vi]x100 ; de unde ra =100/d

Exemplu, la o durata de 5 ani corespunde o rata de amortizare de 100/5 = 20%.

Pentru un bun cu o valoare de 10.000.000 lei si o durata de utilizare de 5 ani, careia ii corespunde o rata anuala de amortizare de 20%, situatia amortizarii este urmatoarea:

- lei -

In situatia in care bunul a fost supus procesului de reevaluare numitorul raportului se refera numai la durata ramasa .

b) Metoda amortizarii variabile sau proportionale cu volumul activitatii - se aplica in cazul in care la nivelul fiecarui mijloc fix se poate determina volumul de activitate prestat. Exemplu, pentru mijloacele de transport auto, criteriul de amortizare este volumul prestatiilor exprimat in mii km echivalenti; pentru aeronave in ore de zbor etc., iar norma (rata) de amortizare se calculeaza ca raport intre valoarea de intrare (valoare amortizabila) a mijlocului fix si volumul de activitate stabilit a se realiza cu ajutorul lui.

Pentru a calcula amortizarea, rata astfel stabilita, se aplica la volumul de activitate realizat. De exemplu, pentru un autovehicul cu parcursul normat de 250.000 mii km echivalenti si o valoare de 50.000.000 lei, rata de amortizare este de:50.000.000/250.000 = 200 lei/km echivalenti. Volumul prestatiilor efectuate in exercitiul N = 50.000 mii km echivalenti. Amortizarea anului N = 50.000 X 200 lei =10.000.000 lei.

c) Metoda amortizarii degresive consta in practicarea unor amortizari mai mari in primii ani de utilizare a bunului, asigurand astfel intreprinderii un avantaj fiscal prin amanarea de la plata impozitului pe profit.

Rata de aplicat (Rd) = Rata de aplicat in amortizarea liniara(ra) x Coeficient fiscal

Coeficientul fiscal variaza in functie de durata de utilizare a bunului. Coeficientii fiscali prevazuti in legea amortizarii sunt:

- 1,5 pentru o durata normala de utilizare intre 2 - 5 ani;

- 2,0 pentru o durata de utilizare intre 5 -10 ani;

- 2,5 pentru o durata de utilizare mai mare de 10 ani.

d) Metoda amortizarii accelerate, aplicat numai in Romania, consta in inregistrarea unor amortizari de pana la 50% din valoarea de intrare in primul an de functionare, dupa care se trece la sistemul liniar.

Deprecierea imobilizarilor corporale conform IAS 36

IAS 36 Deprecierea activelor se aplica in principal imobilizarilor corporale, precum si imobilizarilor necorporale, inclusiv fondului comercial. Standardul detaliaza principiul stabilit conform caruia activele nu ar trebui inregistrate la o valoare mai mare decat valoarea lor recuperabila. Valoarea recuperabila a unui activ este valoarea cea mai mare dintre pretul sau net de vanzare si valoarea sa de utilizare. Valoarea de utilizare este valoarea actualizata a fluxurilor de numerar ce se preconizeaza a se obtine in urma folosirii activului respectiv. Fluxurile de numerar trebuie fixate tinand cont de starea actuala a activului. Standardul contine informatii ajutatoare privind alegerea unei rate de actualizare potrivite.